个人所得税纳税单位改革的渐进式实施路径探析
[摘 要]个人所得税改革历来备受关注，近年来诸多学者开始专注于改变现行个人所得税纳税单位，从而改变个人所得税征收模式这一领域问题的研究。以家庭为纳税单位的综合所得税制以其特有的优势代表了我国个人所得税制改革的方向和趋势。然而，由于我国人口众多、城乡收入差异大、地区发展不平衡的基本国情，个人所得税制从以个人为纳税单位的分类所得税制转向以家庭为纳税单位的综合所得税制的改革是一个长期而复杂的系统工程，不能一步到位，一蹴而就。笔者首先比较分析了两种所得税制的优点与缺点，并进一步阐明了改革现行所得税制纳税单位的必要性;其次，从我国的国情出发剖析了个人所得税纳税单位改革是一个长期的、渐进式的过程;最后，从健全与完善征管配套措施的角度提出了个人所得税纳税单位改革的渐进式实施路径设想。
[关键词]个人所得税;分类征税制;纳税单位;家庭;综合征税制
1 两种所得税制下的优缺点比较分析
1.1 以个人为纳税单位的分类所得税制的缺点
1.1.1 体现了个人所得税纵向征收的不公平
在我国目前的分类所得税制中，就工资薪金所得来说，工薪阶层的月薪里包含了医疗支出、教育费用、养老保障以及房贷还款等诸多支出内容，对于许多工薪阶层来说，月薪仅够维持生计所用。然而，目前的税制依然将这部分中、低收入的工薪阶层作为个人所得税调控的对象，使其成为了征税的主体人群。反观之，由于高收入人群收入来源的多样化，其通过将大部分或全部的收入以工资薪金以外的方式纳税，并利用其他形式个人所得的税收优惠来规避税收。这造成穷人征税，富人避税的现象，反映出目前个人所得税制征收的纵向不公平。
1.1.2 体现了个人所得税横向征收的不公平
我国目前的个人所得税制实行的是分类税制，即按照个人所得的性质分为11类所得，不同的所得适用不同的征收办法。在11类所得中工资薪金所得实行的的是七级超额累进税率，个体工商户生产经营所得及企事业单位承包承租经营所得实行的`是五级超额累进税率。其余8类所得实行的是比例税率并辅以一定的扣除项目及相关的优惠政策。结合我国目前个人所得来源的多样化、复杂化、隐性化的特点，这一税制形式将会产生个人所得税税款征收的横向不公平。例如，在股息、利息红利所得中，通过购买股票债券等投资取得的高收入几乎不用缴纳税款，然而中、低收入的工薪阶层包含了诸多维持生计费用的月薪却依然要照章征税。
1.1.3 没有体现量能负担的课税原则，不利于发挥调节收入分配的作用
现行的税制体系没有全方位衡量纳税人真正的纳税能力，同时也没有考虑到整个家庭的经济状况。从税收公平原则来看，两个相同收入的家庭，税收负担应当一致。然而在目前我国依照个人为单位的分类所得税制下，相同收入的两个家庭会因家庭人员数量不同，产生税收负担不一致的情形。与此同时，在这种以个人为单位的分类所得税制下，也没有充分考虑家庭的教育、住房、社保、抚养子女及赡养老人等支出，最终滋生税收分配不公的新问题，从而与量能纳税，公平分配的税收原则背道而驰。
1.2 以家庭为纳税单位的综合税制的优点
1.2.1 体现了个人所得税纵向征收的公平性
因以家庭为纳税单位的个人所得税制与分类征收制的先天不契合，故实行以家庭为纳税单位的个人所得税制必须改革目前个人所得税的分类征收制为综合征收制。在这一所得税制中，不论是富人还是穷人均以家庭为单位，以其家庭总收入扣除诸如赡养支出、抚养支出、购房支出、教育支出及医疗支出后的余额申报个人所得税。再辅之以免征额的税收优惠政策，这一变革将更有利于保障低收入家庭，从而实现个人所得税纵向征收的公平性。
1.2.2 体现了个人所得税横向征收的公平性
以家庭为纳税单位的综合所得税制下，不再对个人收入进行分类，并采用不同的征收方法，取而代之的是以家庭所有成员的总收入为征税对象，不再区分收入类别，这样一来，能实现个人所得税横向征收的公平性，能有效地遏制个人利用所得来源的多样化、复杂化、隐性化来逃避税收，避免出现“穷的更穷，富的更富”的不公平现象。当然这一改革举措必须以完善相关征管配套措施为前提。
1.2.3 体现了量能负担的公平课税原则
以家庭为纳税单位的综合所得税制更能体现税收量能负担的课征原则。家庭是社会的最基本细胞，在以家庭为单位的综合所得税制下，相同收入的家庭征税的额度应是相同的，不会出现以个人为单位的分类所得税制下，两个总收入相同的家庭，因家庭成员的多寡而征税负担各有不同的现象。因而以家庭为纳税单位度量纳税人的纳税能力更显公平。
2 实现以个人为单位的分类所得税制向以家庭为单位的综合所得税制的改革将是一个长期、渐进的过程
要实现以个人为单位的所得税制向以家庭为单位的综合所得税制的改革，首先必须要改变我国目前个人所得税的征收模式，即从分类征收转变为综合征收。而要实现这一征收模式的转变非一朝一夕之事。这主要是由我国家庭界定的复杂性、国人对现金消费的偏爱、税收征管信息系统不够完善等因素造成的。
2.1 我国家庭界定的复杂性
界定家庭的范围是改革以家庭为单位的征收模式最重要的一个环节。我国家庭的界定具有一定的复杂性，现实中有因婚姻关系或血缘关系组成的家庭、有因其他关系在一起生活而未组成家庭但共同负担生活费用、有虽未与家人住在一起生活但却要负担其生活费用，比如外出打工农民。为实现征收的公平，就要对不同的家庭实行不同的费用扣除，然而这种复杂的家庭结构导致个人所得税征收的实际操作愈发艰难。
2.2 国人对现金消费的偏爱
由于历史因素及我国居民的消费习惯，国人对现金消费颇为偏爱，在这种消费模式的影响下，加之现实生活中个人收入来源的多样性、复杂性，使得税务机关在现阶段还无法监管与控制个人的所有收入，这也不利于向以家庭为单位的综合所得税制的转化。例如在我国现行的个人所得税制中，工资薪金所得是可以通过单位代扣代缴的，但是一些财产租赁收入如房屋租金一类的个人收入就难以计入个人所得来纳税。