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战略导向全面预算管理问题探讨
[摘 要] 预算管理已成为会计理论界和实务界日益关注的焦点。传统预算由于具有短期性、财务性、内部性等缺陷，造成管理者对预算结果不满意。借助平衡计分卡原理，将预算与企业战略相结合，推行以战略为导向的全面预算管理具有十分重要的意义。 [关键词] 战略;预算管理;平衡计分卡一、问题的提出
自2000年国家经贸委把“推行全面预算管理”写进《关于国有大中型企业建立现代企业制度和加强企业管理的规范意见》，2002年财政部颁布财企102号文件《关于企业实行财务预算管理的指导意见》以后，许多国有大中型企业（也有部分民营企业）对预算管理非常重视，甚至提出“全面预算管理年”的口号，以表“推行全面预算管理”的决心。时至今日，推行全面预算管理的各项工作在大多数企业已经普遍展开。然而，据调查，在企业中广泛存在着“预算不准”、“对预算结果不满意”等问题，这难免使得预算的严肃性备受质疑。事实上，“预算不准”等问题只是表面现象，其深层的原因是没有将预算管理与战略管理联系起来，没有落实企业的战略目标以及年度运作计划。笔者认为，要有效解决上述问题，应在企业推行以战略为导向的全面预算管理，即战略预算管理。
二、战略预算管理的涵义
哈佛商学院教授钱德勒（A.D.Chandler Jr.）认为，战略是一个企业长期目标的决策，以及为实现这些目标所采取行动的路线和资源的配置。该定义体现了战略对企业中长期经营方向的指导作用和对企业经营资源配置的约束作用。预算管理是利用预算确定和实现公司年度经营目标的过程，是有效配置经济资源的手段。企业战略目标与预算管理的相互关系表现在：战略目标指导预算管理工作，预算目标体现战略目标，是战略目标的具体化，是战略目标的阶段性体现。企业预算管理体系首先应体现战略方面的要求，年度预算的目标既要考虑年度或短期的经营业绩，更要考虑企业未来发展的潜力。可以认为，没有预算支撑的企业战略是不具备操作性的、空洞的战略；而没有以战略导向为基础的预算是没有目标的预算，也就难以提高企业的竞争能力和价值。
战略预算管理是企业战略管理的一部分，以企业战略为核心，以谋求企业价值最大化为最终目标，通过对企业所处竞争环境和企业自身战略资源及能力的评估，运用多种分析手段和技术方法提供并分析企业财务、顾客、内部业务流程、学习和成长等综合信息，制订出企业长期、中期、短期发展计划及相应的资源配置计划，以此保持企业的长期竞争优势。
三、战略预算管理的特征
1. 战略决定预算起点
传统的预算管理模式有两种：（1）销售观预算。其基本步骤是：以销售预测为起点，根据销售预算并考虑存货的变动编制生产预算，最后形成年度财务预算。但是，在实务中，销售预测通常是由销售人员在对战略不甚了解的情况下做出的，往往忽略了战略行动的影响，最终导致在经营过程中出现缺乏资金、人员的支持等问题。（2）利润观预算。利润属于效益指标，它常常是战略的结果而不具有直接的战略导向。因此，需要借助收入、市场份额或市场增长率等指标来贯彻企业的战略意图。以“战略决定起点”预算管理模式，将预算指标与企业战略有机结合，有助于企业长远竞争优势的获得和保持。
2. 全过程的互动性预算管理
传统的预算管理大多是“自上而下”的预算程序，没有保持企业、员工、过程上的一致性，预算管理对于企业员工来说其实就是来自上层管理的“预算控制”。而战略预算管理则是将企业战略目标、长期计划、实际执行和员工个人目标联系起来的全过程、互动性的管理。预算管理不仅仅停留在全面预算的制定、执行和考核评价层面上，更为重要的是，在编制预算之前还必须对企业的现状和未来发展进行诊断和分析，制定出企业战略，据此确定预算目标和战略实施方案，进一步通过具体预算实现企业战略到战术的转化。
3. 财务指标与非财务指标相结合
传统预算主要通过财务指标来诠释企业的战略目标和经营规划，而财务指标大多与追求利润的目标直接相关，不能将企业的长期战略目标和短期行动结合起来，不能将资源分配与长期战略结合起来，从而给战略目标的制定和实施之间留下了缺口，阻碍了预算与战略的联系。战略预算管理在财务指标的基础上，通过非财务指标如客户、内部过程、员工等指标弥补了缺口，构筑了从预算管理到战略管理的桥梁。
4. 内部评价与市场化评价相结合
传统预算仅注重企业内部的生存空间，往往忽视了企业与外部环境的联系。战略预算管理则跳出了传统预算的内部约束，拓宽了视野，密切关注整个市场和竞争对手的动向。它提供了一些譬如相对成本、相对市场份额等超越本会计主体范围的更广泛、更有价值的信息。
四、战略预算管理的基本模式
制定出具有可操作性的企业发展战略，是完善全面预算管理的前提。在这里，可操作性是指能够将战略目标指标化，并将其纳入预算管理体系中加以考核。
战略预算管理的基本思路：（1）分析企业的现状和未来发展，制定科学合理的战略目标；（2）将战略目标细化为财务指标和非财务指标；（3）根据细化的战略目标确定预算目标，并将细化的战略目标分解为可操作的预算目标；（4）确定预算指标体系；（5）编制预算方案；（6）实施预算方案；（7）预算方案的调整、实施控制和业绩评价。
在上述思路中，主要的难点在于如何将战略目标进行细化，进而确定合理、可行的预算指标体系。由Robert S.Kaplan和David P.Norton 率先提出的平衡计分卡（ Balanced Score Card）可以解决这一难题。它的主要特征是：以企业战略为核心，通过财务、顾客、内部业务流程、学习与成长4个维度，体现了财务指标与非财务指标、长期目标与短期目标、内部与外部、结果与过程、管理业绩与经营业绩关系的平衡。
（1）财务维度。列出了企业的财务目标，并衡量战略的实施和执行是否为改善最终的经营成果做出贡献。可细化为营业收入增长率、资本报酬率、现金流量、经济增加值等财务指标。
（2）顾客维度。管理层确认了企业将要参与竞争的客户和市场部分，可将目标细化成一组指标，如市场占有率、客户留住率、新客户获得率、顾客满意度、顾客获利水平、重要顾客的购买份额等。
（3）内部业务流程维度。平衡计分卡在这方面重视的不是单纯的现有经营过程的改善，而是以确认客户和股东的要求为起点、满足客户和股东要求为重点的全新的内部经营过程。管理当局必须从内部价值链分析入手，对企业内部进行业务再造。典型的指标包括影响新产品引入、周转期、质量、雇员技能和生产率的各种因素。为此，可通过新产品开发周期率、保本时间、及时发货率、顾客需求反映时间等指标满足要求。
（4）学习和成长维度。企业创新、提高和学习的能力是与企业价值直接相连接的。该维度主要反映员工的能力及企业在人力资源方面的投资。可细化成员工满意度、员工生产率、员工培训次数、员工提供合理建议的数量等指标。
五、战略预算管理实施过程中应注意的问题
1. 保持预算的严肃性和灵活性
预算目标是企业战略目标在本预算期的具体体现，为了保证预算的严肃性，预算指标确定后，一般不轻易做出调整。但这并不意味着预算不能做出调整，在外部环境发生重大变化时或企业战略决策发生重大调整时，企业应该对预算做出适当的调整，但要以建立规范的调整程序和调整权力的相互制衡为前提，保证预算目标实现。
2. 预算控制方法的多样性
为了发挥预算管理的战略性，在预算控制方法上，要注意预算编制方法的多样性。比如：（1）固定预算与滚动预算相结合。通过固定预算以及年度预算按月滚动和中长期预算按年度滚动的方式来保证企业战略意图的贯彻。（2）增量预算与零基预算、概率预算相结合。企业可以在经营环境相对稳定、经营活动变化不大时采用增量预算。为了使预算更迅速有效地适应环境的变化，保证战略的落实，企业可以根据环境变化，采用零基预算、概率预算来重新配置资源。
3. 预算紧控制与松控制相结合
预算紧控制属短期行为，重视预算目标的实现。而预算松控制则具有长期性，它并不认为预算是对管理人员的约束，预算目标没有达到并不说明业绩不佳，强调预算计划和沟通的作用。在战略预算管理的实施过程中，企业要根据自身特点，寻求二者之间的最佳结合点，这样，既有利于企业长期战略目标的完成，又保证了工作更有效率。
主要参考文献
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