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电信企业引入作业成本法的研究
[摘 要] 随着我国电信业从垄断到竞争性经营的转变，原有的成本核算方法和体系的缺陷不断凸显。运用更为科学的成本核 算方法，以实现有效的成本控制和管理，成为电信企业日益迫切的要求。作业成本法是解决电信成本管理难题的有效 方案之一，运用作业成本法，能够有效地进行电信成本分摊和准确地进行成本核算，有利于电信企业加强成本控制，提高管理水平。而如何成功地引入作用成本法，则取决于企业高层管理者的有力支持、与原有的财务体系相融合等多 方面的因素。[关键词] 电信企业；作业成本法；电信企业成本
一、我国电信企业成本核算方法的发展
为了与工业企业一样在成本核算上与国际惯例接轨，1993年7月1日财政部颁布了《邮电通信企业财务会计制度》，规定电信企业成本核算需采用制造成本法。在计算产品成本时，只计入与生产经营过程密切有关的部分产品成本，如直接材料费用、直接工资费用，而管理费用作为当期损益处理不计入产品成本。而此之前，电信企业成本核算采用的是完全成本法，电信企业在生产经营过程中发生的所有费用都摊入产品成本。
为规范电信企业的会计核算，提高电信企业会计信息质量，根据《中华人民共和国会计法》、《企业财务会计报告条例》、《企业会计制度》以及国家有关法律、法规，结合电信企业的实际情况，财政部制定了《电信企业会计核算办法》，于2003年1月1日起在已执行《企业会计制度》的各电信企业中推行。该核算办法规定：电信企业的成本核算对象，按通信网络进行划分；电信企业成本费用的归集和分摊，按照“谁受益、谁承担”的原则，将所发生的各项费用，凡能明确归属于哪个通信网的耗费，就直接计入与其相关通信网的成本项目中；凡是关系到两个或两个以上通信网成本的，或者通信网与管理等部门共同使用的费用，先归集到“共同费用”科目，然后按照规定的成本费用分摊方法，计入相关通信网的成本、管理费用。
二、传统成本核算方法的不足和局限
在垄断状态下，电信企业成本核算更多地是为了进行经济核算，而不是为了产品决策和赢利性分析服务。因此，采用上述核算办法，不用细化到产品是适宜的。但是，随着我国电信业从垄断到竞争性经营的转变，电信运营市场竞争日趋激烈。我国电信企业曾经采用的核算成本制度已越来越难以适应市场与网络的变化：一是网络平台越来越多，网络的融合是必然的发展趋势，按照各网络对象核算，根本无法满足其要求。二是在激烈的市场竞争条件下，传统核算不能满足企业的需求，无法对产品决策和定价进行指导。三是各种增值业务越来越多，原有的核算方式无法满足众多的产品核算需求，难以提供经营指导。四是成本控制的压力随着电信运营商竞争的加剧而越来越大，传统成本核算无法对成本进行有效的事前控制。
同时，电信企业生产特点决定了以传统的财务核算为基础来进行成本核算，难以适应形势的变化。电信企业的间接成本很多，直接成本较少，间接成本占总成本的比例从20世纪60年代的30%上升到现在的60%～90%；电信网络成本在总成本中所占的比重达30%～60%，大部分的网络资源是共用的，资源的共用性导致成本核算的困难；电信企业的营销成本也在迅速上升，已经占到总成本的10%左右。由于电信产品的高度相关性，业务捆绑比较多，营销费用分摊到单一产品非常困难。这些“以直接成本分摊为主，按简单比例分配间接成本”的传统成本核算方法，是难以适应电信企业发展需求的。因此，随着电信体制改革的深入，电信企业需要建立以产品为核心、以成本核算为基础、以成本控制为手段的新的成本管理系统，以更好地为企业提供决策支撑。
三、作业成本法是解决电信成本核算难题的有效方案
作业成本法(ABC：Activity Based Costing)是一种以“作业”为基础，以“成本驱动因素”理论为基本依据，通过分析成本发生的动因，对构成产品成本的各种主要间接费用采用不同的间接费用率进行成本分配的成本计算方法。其基本原理是将资源成本通过资源成本动因追溯到作业，再将作业成本通过作业成本动因追溯到产品、服务和用户等成本对象。其中作业是指可重复进行的，组织为了某种目的而进行的消耗资源的活动，如维护光纤、订单处理。成本动因则是诱导成本发生的原因，反映了成本分配因果关系，如订单处理的数目就是处理订单作业的作业成本动因。
尽管作业成本法源于制造业，但从服务业间接成本占较大比例的特点来看，它在服务业中应有更大的实施空间。电信网络的特殊性决定了电信产品的多样性和复杂性，如：多种电信业务使用同一个网络，使得网络成本分摊困难；电信业存在的规模经济性和范围经济性，使电话网各业务之间的共用成本很高；网络利用率和用户量是影响电信产品单位成本极其重要的相关因素，等等。所有这些因素决定了理清电信单位业务成本和单位客户成本十分困难。而作业成本法能更加准确和多维地进行成本核算，提供大量详细的中间成本信息，从而更好地进行电信成本的核算。可见，作业成本法是解决上述电信成本核算困难的有效方案之一。
从实践上来看，许多国外电信企业运用作业成本法已经取得了良好的效果。如AT
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