三R原则循环经济论文
一、研究背景
和微观层面循环经济管理创新相应发展的，就是成本管理方式的创新。在传统线性发展方式模式下，成本管理是大量生产、大量消费和大量废弃的模式，在资源获取、资源生产以及资源处理过程中，均对环境造成巨大的负荷，在这种管理方式下，再利用与再回收是停滞的。此时企业仅仅关注企业末端的环境污染治理，因而，它不考虑资源损失的计算，直接把资源损失倒挤进产品成本里，造成企业对环境成本的忽视。但在循环经济下，关注资源在各个阶段的有效流转情况是非常关键，有必要区别资源有效流转和资源损失流转，在不间断的物质循环情景下，再利用再回收一直在进行，关注资源的价值循环。由于环境核算的复杂性，由此可见，为满足循环经济“三R”需要，环境管理会计尤其是企业资源管理面临新的挑战。
二、文献综述
（一）资源价值流分析
资源价值流分析运用“物质流‐价值流”融合方法，把生产出来的有效产品叫正产品，其余废弃物等叫负产品（也称资源损失）。该方法来自于物质流成本会计（MaterialFlowCostAccounting，MFCA），它吸收了物质流分析（MaterialFlowAnalysis，MFA）方法和成本会计价值计量方法的优势，实现资源实物流动与资源价值流转的融合；把原本局限于单一经济系统的会计核算方法扩展到“资源－环境－经济－社会”系统；把原本局限于生产流程或企业的MFCA方法扩展到企业间甚至循环经济生态工业园的资源价值流分析的一种方法。2008年，最先出现以流程制造企业循环经济为例的资源价值流会计，该文以循环经济物质流路线为基础，跟踪、描绘资源的物质流动与价值运动，采用资源成本与环境损害评价值相结合的计量原则，其概念结构、价值流转模式、计量基础、数据集成处理、物质流路线优化的价值评价、日常应用模式等方面，与传统会计相比具有较大的创新。随后循环经济价值流分析的理论和方法体系，逐渐形成。随着研究的深入，资源价值流的研究把关注的重点转入资源损失研究阶段，认为关注资源损失，抓住了环境管理的核心，一方面，资源损失体现了企业经济价值的损失，另一方面，资源损失也意味着对外部环境的损害，从经济和环保角度进行的资源损失定量化研究，可为环境管理提供有力的数据支持。
（二）循环经济“三R”原则
“高能耗、高投入、高污染、低产出”（“三高一低”）是传统经济的最明显特征，它是“资源‐产品‐废物”的单向流动的经济发展模式，已引起严重的资源短缺、环境恶化和气候变化问题，使人们开始考虑新的经济发展模式。把废弃物作为“放错地方的资源”，“低能耗、高利用、再循环”的“资源‐产品‐废物‐再生资源”的循环流动的经济发展模式提上日程。循环经济一经提出，就受到了国内外学者的普遍关注。它的内涵可以简单概括为“资源最优利用与对环境友好”。国际上对清洁生产有关的（Reduce，Reuse，Recycle）的阐述，我国将此植入到循环经济中的“3R”原理中，分别为减量化、再利用和再循环（有人把Recycle翻译为“资源化”）。2003年，该“三R”原则又被确定为循环经济的技术范式1。以下以表格来详细说明“三R”原则。循环经济“三R”原则，分别从输入端、过程性和输出端三个点对循环经济的减量化、再利用和再循环的生产流程进行了解释，改变了传统的只反映经济受托责任的局面，扩展到经济受托和社会受托双重责任阶段。在资源价值流转过程中，资源价值流分析与循环经济有什么样的联系，如何与循环经济“三R”原则联系起来，这样的研究不多，目前只有一篇从减量化角度进行的研究。
三、资源价值流分析与循环经济之间的联系
（一）循环经济中的资源流转
工业物质的循环是循环经济的核心。为实现“低开采、高利用、低排放”，使进入经济系统的物质和能量得到最大限度地利用，使资源损失最大限度地减少，降低污染物对环境的影响，提升经济运行质量和效益，人们开始推行循环经济。循环经济充分运用生态学规律，把经济活动组织成一个具有反馈流程的“资源‐产品‐再生资源”闭环型物质流模式。利用清洁生产和废弃物综合利用结合起来所形成的反馈流程，通过企业清洁生产实践，在更高层次上实现物质和能源的有效和持续利用。循环经济是利用“3R”原则从物质流角度解决资源短缺、环境污染和经济社会发展问题的技术途径。通过来关注经济系统的物质运动情况，达到经济效益最大化、资源利用最大化、而环境影响最小化三重目的。循环经济的核心研究就是资源流转问题，因而，物质流分析是发展循环经济的一个重要方法。循环经济“三R”原则表明，要从微观层面进行循环经济发展，首要的技术途径就是要运用物质流方法了解企业资源流转的来龙去脉，在此基础上，才能解决资源短缺、环境污染和经济发展的发展问题。可见，循环经济发展是与企业资源流转紧密联系在一起的。按照生态规律和经济规律安排经济活动，循环经济发展要求以最低的资源消耗、最少的环境代价去实现最好的经济发展。发展循环经济也表现为企业乃至产业间的物料、能量和信息等资源的联系和共享关系，与传统工业化的“大量开采、大量消费、大量废弃”模式相比，循环经济推行的是资源流转的物质反馈模式。，在传统工艺流程的基础上增加了局部反馈、回流环境，从而使物质流动呈现回流反馈状态，使生产过程中产生的工业废弃物（负产品）在企业自己内部（本流程或上一流程）得到重复利用，使资源损失很少或没有，这是一种理想的工业生产模式。针对企业资源损失具体分析其物质流转过程。企业在循环再利用的过程中，由于资源损失重新利用或循环情况不同，就会形成不同的资源流转。在循环经济条件下，在减量化、再利用和再循环情景下，资源减少、再利用或再循环的途径有下游工序的资源返回使用、本工序资源的重新使用，减少向外界排放物输出等。当然理想的情况是工业废弃物在企业内部全部循环，没有向外排放废弃物。在现有技术限制下，总有部分废弃物在企业内部无法充分利用，对于这部分资源损失，要从工业生态链角度考虑资源损失最小化，尽量使其重新资源化。比如，上游企业产生和排放的资源损失完全被下游企业利用，这就上升到资源损失被下游企业利用的互循环物质流模式阶段。总之，企业生产过程循环经济进行的过程就是资源流转的过程，而伴随资源流转的，就是资源损失流转。
（二）循环经济中的价值流转
循环经济价值链是循环型产业链持续发展的关键。循环经济是以物质循环为表象的价值循环和利益互动，是在生态规律支配下的经济循环活动。循环经济价值链的形成是以其利润大于零为前提条件的，也是循环经济持续发展的经济动力。价值链是一个高度整合、相互依赖、始于用户、终于用户的系统。经济价值链一旦形成就意味着对经济价值、社会价值和生态价值的`整合。当价值链的运行处于增值状态时，循环经济才是持续发展的，此时的物质流、能量流、信息流、人力流和价值流处于良性循环的状态，从而在经济价值的基础上实现经济价值、社会价值和生态价值的有机统一。在企业层次，循环经济价值流转源于四个方面：一是输入端的减量化，即减少进入生产过程的物质和能量的投入，形成生产成本的节约。这种节约可以通过产品工艺设计和生产流程再造等方法实现。二是过程控制，对资源的重复利用和能源的梯次利用实现生产成本的降低。这种节约可以通过合同能源管理、产品服务化等新型管理方式来实现。三是输出端的废物再利用，实现资源价值增值。它实际上包括减少废物排放带来的环境成本的节约和资源再利用带来的生产成本的节约。四是末端治理的无害化产生环境管理收益。这种收益通过引进污染治理技术或开发污染治理新技术带来环境成本的节约以及新技术的专利收入。当循环经济运行到产业链或产业网络层次时，企业不但可以得到上述内部经济，还产生巨大的外部经济。产业共生形成的企业之间合作互利，对资源循环利用，减少对环境的压力。产业聚集形成区域内资源配置合同和高效利用，节约资源成本和物流成本，减少流通过程的资源损耗。
四、资源价值流分析
减量化减量化是循环经济“3R”中的第一个原则。尽管在输入、生产过程和输出阶段均有减量化的要求，一般都认为，减量化是从企业生产输入端做出的解释，即要求资源输入减量化。表现在同样的资源输入却有更多的产品或服务输出；或者是用更少的资源输入却有同样的产品或服务输出，是从提高资源利用效率的角度提出的。减量化不仅体现在资源输入端的资源投入最小化使资源损失最小，还体现在对废弃物的重新利用作为原料引起的资源输入减量化。在加强管理、技术进步、改进工艺等情况下，资源投入是否真的最小化，需要运用“物质流‐价值流”融合核算的方式，进行改进前和改进后的比较，再运用资源损失定量化评价体系中的资源投入效率的相关内容，才能判别是否真正是资源输入最小化。在实行循环经济之前，许多企业存在大量的废弃物，在没有进行资源价值流分析方法之前，并没有以“资源损失”的形式体现在企业核算体系里。实行循环经济之后，运用技术改进对这些废弃物进行处理，作为新的材料进入企业生产系统，使生产中原定输入的外购材料减少，达到资源投入最小化。以氧化铝生产过程中产生的赤泥为例。我国的氧化铝生产过程中产生的主要废弃物是赤泥，目前只有少部分赤泥得到综合利用，大部分赤泥采用堆存的方式，不仅占用大量土地，而且附液可能污染地下水。赤泥作为新的资源作为材料进入生产流程，就是把赤泥作为水泥的原料。有些铝加工企业，也有分公司用烧结法赤泥作为水泥生产配料来炼制水泥。那么对于水泥制造来说，把堆积的历史废弃物赤泥作为原料使用也是减量化的表现形式。
五、资源价值流分析
再利用再利用是循环经济“3R”中的另一个重要原则。在循环经济情况下，从输入方来说，输入的物料有外购的、上一工序转入的、本工序的废料再利用转入的、下游各个工序的废料再利用转入的等情况。从输出方来说，输出的物料有作为半成品进入下一工序，作为产成品退出生产流程；也有作为残次品返回上一工序或上上工序作为材料再利用的；还有部分在企业内部无法再利用而外排至环境的。关注企业工艺流程的资源价值流转如何在各个物量中心之间进行有效的流转，满足循环经济的经济和环境双重效益。以三个流程的物量中心为例，进行资源价值流分析的再利用图，
六、资源价值流分析
再循环再循环是企业污染末端进行循环经济的最后一个原则，是企业流程中资源损失减少的最后把关口。可从产业共生体系出发，改变末端物质流转方式，使排放到环境中的资源损失降低，也就是上游企业的废弃物作为下游企业的“食物”，比如排放的二氧化碳作为食品充气添加剂等。以减量化中的赤泥为例进行说明，假定该企业在当年已采用资源价值流方法核算，那么赤泥在企业账上以“资源损失”的形式存在。对赤泥进行循环利用时，在作为生产水泥原料的同时，还可以提取镓（镓通常是从锌矿石或铝土矿提取锌或铝的副产物中提取，是一种稀有金属）。该企业从38.05吨赤泥中，提炼出金属镓4374.63kg，单位处置成本为2738元/千克，镓销售价格为2402元/千克。由此镓的销售收入为1050.79（4374.63*2402）万元，处置成本为1197.77（4374.63*2738）万元，经济效益为‐146.98（1050.79‐1197.77）万元。另外我们已知，处置38.05吨赤泥作为水泥原料时花费处置成本605.62万元。由此，我们可以计算出，与利用废弃物有关的收益为：用赤泥作为水泥的原料节约成本804.79万元，以及提取镓的销售收入1050.79万元，合计1855.58万元；合计处置成本为作为水泥的处置费用605.62万元和镓的提炼处置费用1197.77万元，合计1803.39万元。从整个处置成本与收益来看，还是可取的，有52.19（1855.58‐1803.39）万的净收益。尽管提炼镓的处置费用高于销售收入，但如果从镓稀缺性角度，或许还是可以考虑的，当然具体决策要视企业具体情况而定。那么，由此可分析得出经过再循环处理后，得到的经济效益及环境效果，
七、小结
本文从循环经济的资源流转与价值流转中，研究出资源价值流分析与循环经济“三R”原则之间的联系，运用“物质流‐价值流”融合的方式从减量化、再利用和再循环角度进行资源价值流分析，评价资源运转的经济效益和环境绩效，分析循环经济的实际发展状况，判定是否达到既循环又经济的目的。
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