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我国上市公司或有事项披露：现实与改进
关键词：上市公司；或有事项；信息披露；改进
一、引言
或有事项作为企业经营活动中的若干不确定事项之一，表现在担保、诉讼、应收票据贴现等诸多方面。或有事项对企业的财务状况和经营成果产生较大的影响，对于上市公司，或有事项中的担保、诉讼事项往往带来巨额的损失进而导致一个企业经营的失败。另一方面，上市公司在或有事项的披露上也屡屡违规，或隐瞒不披露、或披露不及时。例如，河南冰熊保鲜设备股份有限公司（ST冰熊，600753）因在2000年度未能及时披露重大诉讼事项的信息而受到上海证券交易所的公开谴责，渤海集团（渤海集团，600858）2001年也因未公开披露相关的诉讼事项而被证监会处罚。这类事件层出不穷背后的原因是上市公司管理层已经注意到并开始对或有事项的信息披露进行操纵和管理。从这些违规案例来看，他们采取的往往是不披露、少披露、迟披露这些直接提供虚假会计信息的粗放的管理方式，极大的损害了证券市场的信息透明和公平竞争，进而影响广大投资者的利益。因此，对或有事项披露问题的改进研究属于我国证券市场问题的系列研究之一，对更深入的理解证券市场上市公司的行为，以及相关政策的制定、执行和监督具有一定的价值。同时也引起更多的人对我国上市公司年度报告改进的思考，这不仅对我国当前会计准则的制定提供了相应的实务指南，而且对财务报告的发展趋势与未来构想起到一定的理论参考作用。
二、“或有事项”准则的国际比较
一般认为，或有事项是“指过去的交易或事项形成的一种状况，其结果须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实”。美国财务会计准则第5号《或有事项的会计处理》、国际会计准则第10号《或有事项和资产负债表日以后发生的事项》认为，或有事项的结果包括或有收益和或有损失。替代IAS 10的第37号国际会计准则《准备、或有负债和或有资产》虽然没有使用“或有事项”这一概念，但从该准则所涉及的内容来看，实际上是将或有事项的结果进行了重新分类，认为包括准备、或有负债和或有资产。其中准备是指“时间和金额不确定的负债”。或有收益和或有损失将被视作是“旧一代概念”，不再被国际会计准则沿用。我国“或有事项准则借鉴了IAS 37的作法，认为“资产、负债、或有负债、或有资产等，都可能是或有事项的结果”，也弃用了原征求意见稿中或有收益和或有损失两个概念。但是，与IAS37相比，我国会计准则多了一个结果，即资产，似有不妥。我国会计准则未将“基本确定”（发生概率大于95%但小于100%）事项纳入或有事项,因而或有事项是不确认资产的。或有事项的结果便也不应该包括资产。对于或有负债和或有资产的概念，我国会计准则借鉴了IAS 37的作法，将与或有事项中相关的义务应当加以确认的部分纳入“负债”（我国会计准则称为“预计负债”，IAS 37称之为“准备”），不再属于“或有负债”。对于或有事项的具体内容，IASC和各国会计准则的规定也有所不同。按照IAS 37和我国会计准则的规定，坏账准备、短期投资跌价准备、存货跌价准备、长期投资减值准备等，虽然都具有一定的不确定性，但均不属于或有事项。SFAS 5却认为，坏账损失属于或有事项。 相比之下，我国的“或有事项”准则虽然也涉及到担保、应收票据贴现这两个金融工具项目，但尚未将与金融工具有关的一系列经济业务都考虑到准则的适用范围内。近些年金融工具日趋复杂，衍生金融工具不断涌现，而且其不确定性很高。虽说目前金融工具（尤其是衍生金融工具）在我国企业中的运用还不是很普遍，但其迅速发展的前景是不难预见的。既然我国的准则制定起步较晚，那么，就应将实用性与超前性相结合。因此，笔者认为，准则的适用范围应进一步扩大，以便及时披露衍生金融工具等新经济业务的风险状况，提高企业的风险防范能力。同时，我国或有事项会计准则把坏账准备、资产减值准备等都排除在或有事项之外，虽然国际会计准则也是如此，认为这是资产账面价值的调整，但从或有事项研究发展进程来看，将这部分内容纳入或有事项理论研究的范畴是一种趋势。关于或有负债。按照现行制度规定，各种或有负债均不正式纳入会计核算系统，只要求应收票据贴现等部分项目以补充资料方式在表外列示。
三、我国上市公司或有事项披露的现状分析
如前所述，尽管“或有事项”准则对我国企业或有事项的会计核算和相关信息披露作出了明确的规范，但也存在着明显的不足之处，至少表现为以下几点：
1、对或有负债的会计处理过于稳健。由于或有事项的结果是否发生具有不确定性，在其会计处理过程中，总是尽可能高估负债或损失，低估可能的资产或利得。因此，对或有资产均不予确认，一般也不披露，只有在很可能发生（即概率大于50%，但小于或等于95%）时，才在报表附注中作特别谨慎的披露，以防止对使用者的误导。而对或有负债虽然也不予确认，但只要是可能发生的（即概率大于5%，但小于或等于50%）均应在附注中披露。除此之外，指南中还要求对经常发生或对企业的财务状况和经营成果有较大影响的或有负债，即使其导致经济利益流出企业的可能性极小，也应予以披露，这样的规定显得过于稳健了。首先，从重要性原则来考虑，“可能性极小”在概率上还不到5%，属于不重要的事项，如果披露，有可能产生误导。例如，若被担保企业的停用级别很高，几乎可以肯定不会发生担保损失，则披露这些可能性极小的损失会引起使用者的误解。其次，从成本效益原则来考虑，充分披露应是在防止增加企业信息成本的前提下，通过对使用者所需信息的调查了解，有针对性地披露。稳健性原则虽很重要，但它并非是处理不确定性经济业务的唯一标准，如重要性原则、成本效益原则同样重要。因此要保持适度稳健，不可过于偏激或过于保守，最好将其标准量化或规范化。
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