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商品期货交易会计处理例解
按照我国有关法规规定，期货交易所实行会员制。在期货交易所获得会员资格的企业，其认购的会员资格费作为一种股权性质的投资，在“长期股权投资”科目中设置“期货会员资格投资”明细科目进行核算。企业如申请退会，或被取消会员资格的，其会员资格费在年度终了后，按其原认缴数额予以退还；如企业转让会员资格，应按实际收到的转让款与期货会员资格的账面价值的差额，确认为期货投资损益。企业在期货交易所认购了会员资格后，成为期货交易所的一名会员，并能取得一个基本交易席位，如果企业在取得基本席位后另外申请交易席位，期货交易所要按一定标准向申请的会员一次性收取席位占用费，支付的席位占用费单独设置“应收席位费”科目，核算企业为取得基本席位之外的席位而交纳的席位占用费。企业取得的基本席位不可转让，但可以退还，并退还企业原交纳的席位占用费。企业取得期货交易所会员资格，成为期货交易所会员，应当按规定向期货交易所交纳年会费。年会费按占用席位和期货交易所理事会审议通过的标准向期货交易所交纳。企业交纳的年会费，计入管理费用。
一、期货保证金的核算
企业可以通过获取期货会员资格的形式，在期货交易所取得基本交易席位后进行期货交易，也可以通过期货经纪机构代其进行期货交易，无论是在期货交易所取得会员资格自行进行的期货交易，还是通过期货经纪机构代其进行期货交易，在进行交易之前都必须交纳一定金额的保证金，以作为进行期货交易的准备资金。这些保证金在交易尚未发生之前，属于押金性质。在初次买卖时交纳的保证金，称为初始保证金；交易开始后，交易者按期货交易所或期货经纪机构通知补充的保证金，称为追加保证金。在会计核算中，企业交纳的保证金，单独设置“期货保证金”科目，核算企业向期货交易所或期货经纪机构划出和追加的用于办理期货业务的保证金。期货交易所或期货经纪机构，在每个交易日结束时，通过结算部门计算会员或客户的保证金账户是否有足够的保证金，以维持持仓合约所需的保证金，如果会员或客户的保证金账户不足持仓合约所需的保证金，会员或客户必须追加保证金。“期货保证金”科目除了用于核算企业划出和追加的保证金外，还用于办理企业与期货交易所或期货经纪机构的资金结算，即企业与期货交易所或期货经纪机构的一切往来均通过“期货保证金”科目核算。
二、提交质押品
如果企业的期货保证金账户资金不足，按期货交易所或期货经纪机构要求需要追加保证金，但企业的资金有困难，不能按期追加保证金时，可以用企业持有的仓单（即提货单）或国债抵押，期货交易所或期货经纪公司收到会员或客户提交的质押品后，按一定的比率折价（如按规定以国债抵押时，按市值折价的比率不得小于10%）后将资金划入会员或客户的保证金账户。企业根据期货交易所或期货经纪机构提供的有关凭据，按实际划入保证金账户的资金进行账务处理。企业提交质押品并收到期货交易所或期货经纪机构划入的保证金资金后，待有资金时再收回质押品；如果企业不能及时追加资金并收回质押品，期货交易所或期货经纪机构可以处置质押品。处置质押品应当分别情况处理：
一是质押品为国债。期货交易所或期货经纪机构处置作为质押品的国债时，应将处置收入与原由期货交易所或期货经纪机构划入的保证金的差额，记入“期货保证金”科目；国债的账面价值与处置收入的差额，作为投资收益处理。
[例1]甲企业由于期货保证金账户余额不足，按期货经纪机构的要求需要追加保证金，甲企业以5年期国债作为抵押，国债的账面价值47万元，期货经纪机构划入企业保证金账户的金额为42万元。由于甲企业不能以货币资金追加保证金并收回作抵押的国债，期货经纪机构按规定将国债出售，所得价款54万元，期货经纪机构已将处置国债的剩余款项划入企业的保证金账户。根据上述资料，企业作如下会计处理：
（1）以国债抵押划入保证金时
借：期货保证金 420000
贷：其他应付款——质押保证金 420000
（2）处置质押品
借：其他应付款——质押保证金 420000
期货保证金 120000
贷：长期债权投资 470000
投资收益 70000
二是质押品为仓单。企业如以仓单作为质押品，期货交易所或期货经纪机构处置作为质押品的仓单时，应作销售处理。企业应按处置收入和增值税额与原划入保证金的差额，记入“期货保证金”科目，按处置收入确认营业收入。
[例2]承例1，甲企业若是以仓单作为质押品，上述处置收入不含增值税并作其他业务处置。甲企业增值税税率为17%，企业应作如下会计处理：
（1）以仓单抵押划入保证金时
借：期货保证金 420000
贷：其他应付款——质押保证金 420000
（2）处置质押品
借：其他应付款——质押保证金 420000
期货保证金 211800
贷：其他业务收入 540000
应交税金——应产增值税（销项税额）91800
借：其他业务支出 470000
贷：物资采购 470000
三、开新仓、对冲平仓和实物交割
一是开新仓和冲平仓。开新仓是企业首次买入或卖出某一期货合约的行为。由于企业在进行期货交易前必须交纳一定数额的保证金，作为进行期货交易的准备资金，企业如开新仓，可不作会计处理。对冲平仓，是企业在同一期货交易所内，通过买进（或卖出）相同月份的期货合约，对冲在手的原卖出（或买进）的合约，以解除原持有合约所需承担的到期交割义务。对冲平仓的期货合约必须是相同的商品期货及相同的合约张数。企业通过卖出或买入以前持有的买入或卖出的合约以了结交易，发生的平仓盈亏增减“期货保证金”。平仓盈亏是指按合约的初始成交价与平仓成交价计算的已实现盈亏。企业对于平仓实现的盈亏，单独设置“期货损益”科目，核算企业在输期货业务过程中所发生的手续费、平仓盈亏和会员资格变动损益。期货合约平仓了结时，企业就根据期货交易所或期货经纪机构的结算单据列明的盈亏金额入账，对实现的平仓盈亏，记入“期货损益”科目。
[例3]乙企业5月1日在某期货交易所买入30手绿豆期货合约（假如每手10吨），每吨价格2500元；该企业7月3日卖出5月1日买入的30手绿豆期货合约，每吨价格2650元。该企业的平仓盈利及会计处理如下：
（1）平仓盈利=（2650-2500）×10×30=45000（元）
（2）借：期货保证金 45000
贷：期货损益 45000
在交易过程中，如属于期货交易所因会员或客户违规而强制平仓，其实现的平仓盈利不再划归会员或客户；如因国家政策变化及连续涨、跌停板而强制平仓，其平仓盈利划归会员或客户时，其会计处理与对冲平仓盈利相同。由会员或客户承担的强制平仓所发生的亏损，其会计处理与对冲平仓亏损处理相同。
二是实物交割。在期货交易中，了结合约的方式主要有平仓和实物交割两种。当企业买入或卖出的期货合约到期未对冲平仓，买卖双方需要通过实物交割来了结合约。在会计核算中，进入实物交割的期货合约首先应当进行对冲平仓，即企业应根据期货交易所或期货经纪机构资金结算有有关单据，按平仓进行账务处理。在实物交割时，企业被确认为买方的，根据收到的增值税专用发票，按发票上记载的应计入采购成本的金额，借记“物资采购”科目，按专用发票上注明的增值税额，借记“应交税金——应交增值税（进项税）”科目，按交割货款的金额，贷记“期货保证金”科目。在实物交割时，企业被确认为卖方的，按期货交易所单据列明的交割货款金额，借记“期货保证金”科目，按实现的销售收入，贷记“主营业务收入”等科目，按应收取的增值税额，贷记“应交税金——应交增值税（销项税）”科目。在实物交割过程中，因出现质量、数量等方面的违约行为而收取的违约罚款收入，借记“期货保证金”科目，贷记“营业外收入”科目；如为本企业责任，应支付的违约罚款支出，借记“营业外支出”科目，贷记“期货保证金”科目。
四、支付交易手续费
企业在期货交易所或通过期货经纪机构进行期货交易时，期货交易所或期货经纪机构应按规定向会员收取交易手续费，交易手续费包括开仓手续费、平仓手续费和交割手续费。企业交纳的交易手续费，计入期货损益，借记“期货损益”科目，贷记“期货保证金”科目。
参考文献:
[1]刘昊：《商品期货业务会计处理的中美比较》，《上海会计》2003年第1期。
[2]杜静然：《浅析期货交易对会计理论的影响》，《四川会计》2002年第1期。
[3]王月欣：《关于期货业务会计处理有关规定的改进建议》，《四川会计》2002年第1期。
[4]刘峰、李少波：《会计理论研究对我国会计准则制订的影响》，《当代财经》2000年第6期。
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