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作业本钱法下本钱模块改进的探析
【摘要】 随着现代企业所处环境的巨大变化，传统的本钱控制作为本钱治理体系的核心内容，逐渐暴露出固有的弊端，致使现代企业本钱控制的效果大大降低。本文以作业本钱治理为切进点，对ERP下的本钱模块题目进行了探讨，并作了适当的改进，旨在推动和促进企业ERP的实施与健康发展，以对企业固有产业或转型产业在节能降耗、控制本钱方面发挥更大的作用。【关键词】 作业本钱法；作业本钱治理；本钱动因；本钱控制
企业在竞争激烈的市场经济条件下，要想生存或谋求发展壮大，除了技术领先、资本雄厚之外，治理在其中起到越来越重要的作用，而本钱控制是企业治理活动中永恒的主题，本钱控制的直接结果是降低本钱，增加利润，从而提升企业治理水平，增强企业核心竞争力。但是，近几年来随着我国经济结构的调整和企业环境的变化，影响企业本钱控制的不利因素不断增加，特别是随着农产品价格的迅猛上涨，各种生产资料价格，尤其是石油、钢材、煤炭等产品的价格也创出近几年的新高，企业的本钱控制碰到前所未有的压力。知识经济时代的到来，集成制造系统和弹性制造系统的应用、适时生产系统的出现和信息技术的普遍应用影响并冲击着企业的治理方法，企业本钱治理的理论与实务也受到了巨大的挑战。
20世纪90年代会计系统嵌进到企业资源系统（Enterprise Resource Planning, ERP），会计实现了和企业业务信息、其他治理信息的集成，给会计领域带来的是从量变到质变的一次奔腾，它对会计流程、会计职能、财权安排、财务组织工作产生了重大影响。传统的ERP本钱控制是对生产过程进行监控，这种控制方式在现在生产经营环境下已经不能适应变化了的新情况而陷进困境，由此可见，企业要想有效地实施本钱控制，就要运用先进的本钱计算方法和治理理念，建立起与之相结合的科学公道的本钱核算与本钱控制系统，让企业的治理者清楚地把握公司的本钱构架、盈利情况和决策的正确方向，成为企业内部决策的关键支持，从根本上改善企业本钱状况，从而真正实现有效的本钱控制。为此，笔者在认真分析国内外ERP下本钱模块相关研究的基础上，以作业本钱治理为切进点，对ERP下的本钱模块题目进行了探讨，并做了适当的改进，旨在推动和促进企业ERP的实施与健康发展。
一、作业本钱法的基本概念
作业本钱法（Activity-Based Costing, ABC）又叫作业本钱计算法或作业量基准本钱计算法，是以作业为核心，确认和计量耗用企业资源的所有作业，将耗用的资源本钱正确地计进作业，然后选择本钱动因，将所有作业本钱分配给本钱计算对象（产品或服务）的一种本钱计算方法。作业本钱法是建立在“作业”这一基本概念上的，作业是本钱计算的核心和基本对象，产品本钱或服务本钱是全部作业的本钱总和，是实际耗用企业资源本钱的终结。
二、ERP下传统的本钱计算方法
中国现行工厂支持本钱是用两种方法列销的：对于车间水、电、生产控制、设施运转、工装模具、作业之间的调整预备、质量控制、搬运等环节发生的制造用度，由于它们一般难以追溯到具体产品上，因此采用按产品耗用工时或机时进行分配产品本钱；对于销售、产品设计、出厂试验等用度，习惯上是作为期间用度直接从当期损益列销。大多数公司采用两步程序分配制造用度。首先将回集起来的辅助生产部分（如动力车间、维修车间等）)用度分配到各生产部分，然后将回集的生产部分的用度分配到各产品上往。很多公司在第一步分配上做得很好，但是在把生产部分的用度追踪到单个产品上往做得很简单，多数公司是用直接人工作为分配基础一次分配到位。用直接人工分配制造用度的方法在几十年前是公道的，由于当时的大多数公司只生产少数几种产品，构成产品最重要的因素是直接人工本钱和直接材料本钱，且这两种本钱占产品本钱的很大部分，而制造用度的比重很小。因此，少量的制造用度构成产品本钱主体的直接人工往分配所导致的扭曲是非常微小的，产品本钱信息是比较正确的。现今，随着科技的快速发展，全球性竞争的加剧，我国企业制造和治理环境发生了变化，企业目前正逐步摆脱产业时代的企业色彩，大步迈进国际一体化和网络信息化为主要特征的知识经济时代，企业的生产环境，制造工艺以及治理方式应进行快速根本地转变，比如计算机的广泛应用，企业生产程序设计严密科学，自动化设备等等，这些变化使传统本钱分摊方法碰到了两大挑战：
第一，固定制造用度比重增大，直接人工比重下降，从而制造用度分配率很大，很轻易造成产品本钱失真。科技进步及导致的资产密集，反映到生产工具上是设备价值的进步和经济寿命的缩短，而设备价值的进步和经济寿命的缩短反映到会计是单位会计期间内固定资产折旧增大。科技进步的另一个后果是需要越来越多把握现代技术的高素质生产职员。这些人可以以一当十，其结果是传统方法下用以分配制造用度的直接人工工时大大减少。
第二，随着与工时无关用度的快速增加，用不具因果关系的直接人工往分配这些用度，必定产生虚假的本钱信息。激烈的竞争使得传统的少品种、大批量的生产模式让位于多品种、少批量的生产模式。仔细观察，很多生产支持费与产出并无对应关系，诸如设备调整预备费、生产治理用度、工模具用度、设备及其维护用度等，假如把这些与产品生产工时无关的用度强行按工时往分配给产品，必然造成扭曲的分配结果。
三、ABC法下本钱计算方法
作业本钱法是利用单项本钱改进基础上的作业本钱核算信息，将“作业”作为核算对象，通过本钱动因来确认和计量作业量，然后将间接用度按作业量进行分配的一种本钱计算方法。其计算过程有两个基本步骤：
（一）选择间接用度回集对象，确认作业本钱库
回集在同一作业本钱库中的本钱用度应该是有相同本钱动因引起的。实际工作中可能出现的作业类型可以有购货定单，材料采购，设备维修，存货移动等。当然，在实际工作中企业也应本着重要性原则，选择主要的有影响作用的作业活动为作业本钱库，这样不但进步了作业本钱计算的可操纵性，而且减少了工作量，降低了信息本钱。
（二）以本钱动由于基础，将作业本钱分配到产品中
由于本钱动因决定了作业的发生，也是各项作业被终极产品消耗的方式和原因，所以本钱动因是作业本钱分配的最佳标准。当然，引起作业发生的本钱动因中，必定存在主要因素和次要因素，应选择那些主要的、直接的、轻易获得的本钱动因，作为分配标准。明确了本钱动因，就可以将回集在各个作业本钱库中的间接用度，按本钱动因分配到各种产品中，从而计算出终极产品的本钱。
（三）ABC法的优点
通过比较作业本钱法与现行本钱计算方法可以发现，作业本钱法有以下优点：
1. 作业本钱法分配本钱不是单纯根据生产产品数目，而是根据生产产品的作业来分配产品的本钱。作业、作业中心、制造中心都可以是本钱的计算对象，把本钱向作业、作业中心回集可以使企业了解更全面的本钱信息，更为突出的是，作业本钱法下，本钱回集对象还可以是顾客或市场。
2. 在应用作业本钱法时，遵循“资源——作业——产品”主线，即作业耗用资源，产品耗用作业，作业成为沟通企业资源与终极产品之间的桥梁。正好同理论上“本钱”概念相吻合。
3. 作业本钱法与传统计算方法的主要差别在制造用度的分摊。作业本钱法将本钱动因作为分配本钱的标准。
从以上分析，我们可以看到作业本钱法在理论上明显优越于传统本钱法，作业本钱法所提供的信息较精确，较现行方法有较高的相关决策性。另一方面，作业本钱法不但能提供一系列有意义的非财务信息，而且拓展了本钱服务的范围，可以适用于各种相关领域。 四、ABC模块的改进
从以上分析可以看出，有必要对ERP下传统的本钱模块进行适当的改造，即引进作业本钱法，对企业的各项作业进行计量，充分发挥作业本钱法计量本钱的先进性，进步企业的本钱竞争上风。具体的设计思想如下：
（一）确认和计量耗用企业资源的本钱
从存货、工资、固定资产账务处理等子系统取得本钱总耗费，将能够直观地确定为某特定产品或服务的资源本钱划为直接本钱，直接计进该特定产品或服务本钱，其余部分则列为作业本钱。
（二）确认和计量耗用资源的作业
作业是为提供服务或产品而耗用企业资源的相关生产经营治理活动。如定单处理、产品设计、员工培训、材料处理、机器调试、质量检查、包装、销售、一般治理等。这就需要根据企业的具体经营内容，设定自己的作业内容。
（三）计量作业本钱
根据资源耗用方式的不同将间接资源本钱分配给相关作业，计算出各项作业的本钱，即作业本钱。比如可以从其他子系统里得到材料处理、机器调试的本钱作为作业本钱。
（四）选择本钱动因，即选择驱动本钱发生的因素
一项作业的本钱动因往往不只一个，应选择与实耗资源相关程度高且易于量化的本钱动因作为分配作业本钱，计算产品本钱的依据，如：人工小时、机器小时、机器预备次数、产品批数、收料次数、物料搬运量、定单份数、检验次数、流程改变次数等。这些数据可以从其他子系统传输或者本系统输进。
（五）汇集本钱库
即将相同本钱动因的有关作业本钱合并汇进“同质本钱库”，如动力与维护用度可回进一个本钱库。
（六）作业本钱分配
作业本钱分配计算公式为：
分摊本钱=某作业本钱（库）分配率×被某产品耗用本钱动因数目。
（七）计算产品本钱
将分配某产品的各作业本钱（库）分摊本钱和直接本钱（直接人工及直接材料）合并汇总，计算该产品的总本钱，再将总本钱与产品数目相比，计算该产品的单位本钱。
根据计算出来的本钱动因率和产品（服务）消耗的本钱动因数目，计算生产品（服务）的作业本钱和单位作业本钱：
Cm表示m产品（服务）的总作业本钱， C-m表示m产品（服务）的单位作业本钱，Rj 表示 j作业本钱库本钱动因率，Qm j表示 m 产品（服务）耗用j本钱动因的数目，Qm表示m产品（服务）耗用的本钱动因总数目。其数据处理流程可简单用图1表示。
ABC框架下本钱控制与ERP的结合将会在很大程度上提升企业整体本钱控制的能力，是在千头万绪的本钱控制中，为治理者提出有效的解决方案。固然二者结合运用的本钱很高，导致在小型企业应用可能性很低，但是随着信息技术的不断发展，应用软件开发技术难度和开发本钱将持续下降，作为先进的治理思想和模块化治理工具，二者系统的结合应用将会为企业治理作出更大贡献。
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