论作业本钱法在价值链会计中的运用

论作业本钱法在价值链会计中的运用

摘要：会计应该适应企业治理模式的变化。通过对价值链治理、价值链会计理论和作业本钱法的分析，提出了作业本钱法在价值链会计中运用的可行性、必要性。
　　关键词：作业本钱法；价值链治理；价值链会计
　　
　　随着全球经济一体化的加快及信息化时代的到来，当前的企业发展模式已逐渐呈现出密切联系、信息互换、合作共赢的特点。面临更加开放的市场和更多对手的参与。企业要在竞争中获胜，必须引进保持企业长期竞争上风的新型治理模式——价值链治理。
　　
　　1 价值链治理及价值链会计理论
　　
　　1、1　价值链治理思想的提出
　　1985年，哈佛大学教授迈克尔·波特(Michael E，Por—ter)在其《竞争上风(Competitive Advantage)一书中首先提出价值链概念。波特指出：“每一个企业都是在设计、生产、销售、发送和辅助其产品的过程中进行种种活动的集合体。所有这些活动都可以用一个价值链来表明。”按照他的观点，价值链一般包括内部后勤、生产经营、外部后勤、市场销售与服务等五项基本活动和采购、技术开发、人力资源治理与企业基础设施等四项辅助活动。
　　价值链治理是一种集成的治理方法，它以价值链为基本工具，通过对企业间信息的交换处理分析，对业务流程的有效整合优化，从而降低企业经营本钱。进步整个价值链的效率，终极实现价值增值。它注重企业间的合作，以为合作将不再是以前的“零和”博弈，而是一种共赢的结果。价值链治理思想着重于将整个价值链拆分为多个价值活动，即作业加以治理。作业是连接上下游企业的纽带，也是价值链增值的来源。
　　
　　1、2　价值链会计的提出
　　价值链会计的概念是由我国已故著名会计学家阎达五教授首先提出来的。他以为所谓价值链会计就是；对企业价值信息及其背后深层次关系的研究。具体可表述为：是收集、加工、存储、提供并利用价值信息，实施对企业价值链的控制和治理，保证企业的价值链能够合规、高效、有序运转，从而为企业创造最大化的价值增值和分配的一种治理活动。
　　价值链会计并非会计学下的一个分支学科，而是传统会计治理在信息化时代下，基于价值链理论的延伸。它的提出开创了会计研究的新局面。
　　1、2、1价值链会计理论框架
　　阎达五教授等研究了构建价值链会计理论框架的思路题目。他们以为，构建价值链会计的理论框架是价值链会计研究的基本题目之一。其基本思路是，以强化价值链治理为主线，分别沿空间和时间两个维度重构会计治理框架。在空间维度上，把原来的以单一企业形式存在的会计核算主体扩展为以价值链同盟形式存在的会计治理主体，把原来的以货币为计量手段的各会计核算对象扩展为以价值链形式存在的一切可以量化的会计治理对象。这样，会计治理的视角就大为扩展，财务信息和非财务信息就同一为价值信息。
　　
　　1、2、2　价值链会计维度分析
　　(1)时间维度分析。
　　价值链治理之所以较于传统治理有更科学之处，不仅在于它将治理的空间范围延伸至整个价值链，从而有利于在完整作业链下把握重要战略环节，并产生协同效应；还在于它符合信息化时代治理要求，以事中适时控制为主的时间治理上的有效性。在时间维度上，应用信息技术，以会计实时控制为核心，以治理过程的时间序列为依据，分别以事前治理的统筹规划、事中治理的实时控制和事后治理的分析考评为内容广泛开展全方位、全过程的会计治理。
　　(2)空间维度分析。
　　价值链的空间维度分析，可根据分析对象及角度不同分为企业内部价值链分析、横向价值链分析、纵向价值链分析，通过三个分析来确立企业的竞争上风和发展战略。企业内部价值链治理夸大优化内部作业间的联系，辨明价值驱动因素及利润驱动因素，进步整体效率，控制战略本钱，达到内部协同。横向价值链分析指把企业置身于整个行业环境中，与行业内的其他企业通过一定的作业联系起来，或仅仅通过对竞争对手的上风分析，找出企业在横向价值链中的战略环节，构建企业特有的竞争上风。纵向价值链分析将核心企业看作是整个行业价值环节中的一个，与上、下游相互依存，它的中心思想为构造价值链体系，帮助企业建立更持久的核心竞争力。
　　
　　2　作业本钱法上风分析
　　
　　2、1　作业本钱法的核心思想
　　作业本钱法(Activity—Based Costing)简称ABC，是最近二十年来本钱治理理论发展的主要方向和成果。作业本钱法的核心思想就是首先将企业耗费的资源分配到作业上，再将作业分配到本钱对象上。由于引进了“作业”这一载体进行本钱的分配，作业本钱法相对于传统的本钱分配方法更客观地描述了资源与本钱对象之间的关系，使本钱核算的结果更加正确。作业本钱法不仅能够提供正确的产品本钱、客户本钱，也能够提供部分本钱、职员本钱和作业本钱。这些丰富的本钱信息，为企业的治理决策提供了数据支持。
　　作业本钱法的基本思想是四要素：资源、作业、动因和本钱对象；三个层次：包括资源到作业的分配，即资源动因：作业引起资源消耗，当多个作业共同使用同一资源时，资源动因便是分配资源耗费给各个作业形成作业本钱库的依据；作业到本钱对象的分配，即作业动因：将作业本钱库中的本钱分配到本钱对象的依据；资源到本钱对象的分配，这里指可以直接回集到本钱对象的资源耗费。
　　
　　2、2　作业本钱法与价值链会计的契合
　　作业本钱法区别于传统本钱法，将作业作为本钱核算对象，以本钱动由于用度分配基础，克服了过往的以产品、产量为核算对象，以工时和机器台时为用度分配标准的弊端，能够提供更为精确的本钱信息。
　　价值链思想即通过对作业的有效评价和整合，在各个作业自身增值与作业的协同效应过程中带来整个价值链的增值。价值链会计既是一种本钱计算方法，又是一种本钱治理制度。它与传统的本钱计算方法不同之处在于它从以“产品”为中心转为以“作业”为中心，通过对作业本钱的确认，通过对价值创造的作业活动进行评价，以识别：盈利作业与非盈利作业，高盈利作业与低盈利作业；哪些是价值链上的关键环节或作业，哪些作业活动适宜企业自己做，哪些作业应该转于其他企业做。尽可能地消除不增加价值的作业，改善作业，从而尽量减少损失和浪费，增加作业价值。它旨在帮助企业建立一套与市场竞争相适应的、数字化的治理模式，优化核心业务流程，降低企业组织和经营本钱，提升企业的市场竞争力。
　　作业治理的目的在于增加顾客价值以及从提供价值中获利，它以作业本钱计算为主要信息源，包括作业分析、动因分析和绩效评估。这正符合了价值链会计治理思想最核心的要求，以作业为元素，不仅对于企业内部各环节整合，更是企业间，各价值链环节的结合点。 　　3　作业本钱法与价值链会计的有机结合
　　
　　3、1　价值链会计中的作业本钱法
　　价值链夸大整体、联系、多角度的观点，价值链会计治理模式中的作业本钱法在深度和广度上都有所延伸。它注重企业内外部环境的有机整合与协同，夸大作业间的相互作用，以为作业不仅仅是生产经营过程中的作业，而是从原料的供给终极扩展到顾客的整个价值链的环节，也不仅仅是实有的耗费有形本钱的作业，还包括虚拟耗费无形本钱的作业。所有这些作业都应是价值链会计的治理范畴，也都应是作业本钱法核算和治理的内容，
　　价值链会计中的作业本钱法突出了“过程治理”的作业治理，脱离了核算这一单一功能。它是建立在“过程观”基础上来熟悉作业和本钱的关系的，所指过程实在就是作业的集合即作业链。为了有效的控制本钱的发生以及进一步降低本钱，作业本钱治理把本钱视为“作业过程的本钱”，借助于作业过程分析全面实施联系的、动态的治理控制。
　　
　　3、2　作业本钱法在价值链会计中的运用
　　3、2、1　作业本钱法在价值链会计中的实施
　　识别价值链是有效使用作业本钱法的第一步，也是回集作业本钱的条件和依据。确定作业本钱法基本四要素，区分产品作业，将作业分为基础作业和支持作业，明确资源动因、作业动因，有效地进行本钱回集。并进行标杆比较，核算产品本钱的目的是为了加强控制，为决策提供依据，应采用行业比较及自身比较，通过行业比较可以找出企业本钱控制的努力方向。通过自身比较可是找出企业内部降低本钱的突破点，通过行业标杆比较可以找出各项增值作业的行业最佳本钱，从而客观地评价企业本钱水平，并正确熟悉到产品本钱的增值空间。事后评价是价值链会计的一个重要环节，作业标杆比较即体现了该过程的承上启下的作用，既是对之前本钱的精确核算的总结，又是下一步作业增值的出发点。
　　价值链会计中的作业本钱法要求从价值链角度分析企业本钱行为的结构性影响因素。企业是环境的产物，企业外部环境和内部环境中的诸多因素在对企业的价值行为发生着影响，并进而影响企业的本钱。这些因素之间的相互作用，决定了企业的价值行为，但同时又没有哪一种因素能成为企业本钱水平的唯一决定因素。分析其作业价值的影响因素，有助于企业从来源上判定其本钱行为，并对如何改变其本钱行为有一个深层次的熟悉。这包括水平一体化。即企业通过控制其规模、市场份额和影响的地域范围进行水平整合；垂直一体化，企业向上下游扩展和收缩核心业务；还有企业在整个价值链网络中的定位治理，包括业务定位、技术定位、制度定位等。这些是企业在价值链中的定位，也是本钱的终极来源，通过重构企业价值链，有利于从战略高度降低企业本钱。
　　3、2、2　作业本钱法在价值链会计维度上的应用
　　(1)作业本钱法在内部价值链中的运用。
　　分析企业内部价值链，应用作业本钱分析方法，有效降低内部本钱。同时在对价值进行战略治理、营造企业核心竞争力的条件下，根据企业各个作业活动在价值增值中的不同作用，将其细分为直接增值作业活动、辅助增值作业活动和非增值作业活动。对于直接增值作业活动在保持其增值效果不降低的条件下，尽可能进步运行效率，减少资源耗费与占用；对于辅助增值作业活动在维持其辅助作用不变的情况下，尽可能减少资源占用；对于非增值作业活动应尽可能减少和清除。
　　(2)作业本钱法在横向价值链中的运用。
　　通过与竞争对手作业本钱水平或增值水平的比较，制定适合自身的竞争策略。比如当竞争对手本钱较高时，企业可以采取低本钱扩张战略，求得生存与发展。当竞争对手具有低本钱上风时，企业可以避其锋芒，专注增值水平高的环节，采用差异化战略取得竞争上风。可应用标杆瞄准技术，通过将企业的业绩现状与已存在的具有可比性的最佳业绩进行对比后找出差距，以寻求精益求精企业作业活动、业绩水平的有效途径。最佳经营业绩通常有三类：内部标杆、竞争对手标杆、通用标杆。企业主要分析竞争对手的价值链构成，以及作业动因和本钱水平，分析对手得以取得较高的增值水平和较低的作业本钱水平的原因和途径，明白自身面临的机会与威胁，明确企业需要改进的方面，为企业持续性的改进提供动力和方向。
　　(3)作业本钱法在纵向价值链中的运用。
　　企业的价值生产过程可以向前、向后延伸至供给商、顾客环节，企业最大的竞争上风可能就来自于对上述企业价值生产延展环节的分析。因此纵向价值链分析立足于企业，除了关注自身已参与的那一部分价值链的优化外，还要关注从最初的原材料生产到终极产品销售及其再循环之间的所有价值生产环节。纵向价值链概念将终极产品看作是一系列作业的集合体，企业是作业链中的一环或几环。这种价值链是随着广义的“作业链”的形成而形成的。这样企业可以从最基本原材料的取得到终极产品使用后废弃这一整体价值链的层次上分析产品的本钱和收益，从公道分享利润的角度进行战略规划。分析纵向价值链，一方面可以寻求企业在价值链上的发展空间，另一方面可以通过信息共享，建立起企业间的协作关系，增强企业同盟内所有成员的市场竞争力。企业纵向价值链分析主要分析从资源到产品直至顾客的价值运动，综合考虑本钱价值因素，通过价值分析、作业本钱分析寻求出企业内外部、上下游各个环节或活动的本钱、收进及报酬率，发现哪些环节或活动具有较大的增值空间，哪些环节或活动价值较低，由此决定向上下游并购或将自身价值链中一些价值较低的环节或活动外包或出售，重构企业价值链，从根本上改变企业价值链构成。达到多方共赢，进步企业的竞争力和增值水平。从这个意义上讲，纵向价值分析的本钱决策是战略层面的、宏观本钱决策题目，这一本钱决策对未来经营本钱的高低起决定作用。
　　(4)作业本钱法在时间维度上的运用。
　　价值链会计时间、空间两个维度的治理是同步进行、相互渗透的。作为作业本钱法，事前规划主要在于企业作业定位、价值定位。对各项作业进行猜测和规划，哪些作业企业应该进进，哪些作业企业应该缩减，哪些作业增值空间大，哪些作业不具有增值能力，哪些是主要作业，哪些是辅助作业。作业的事前规划治理是企业作业本钱法公道有效回集本钱的条件。作业的事中实时控制是价值链会计的核心，也是作业本钱法的核心。摆脱原来的核算单一功能，价值链会计中的作业本钱法夸大作业的过程治理，不仅仅是回集本钱，更多的是如何控制作业本钱。如何根据作业进度情况，有效治理、及时调整本钱战略，从而以最快的反应速度将本钱降到最低。而事后评价则既是对以完成作业本钱的精确核算与本钱治理方法总结，也是下一个治理过程制定的条件。
　　3、2、3　作业本钱法与业务流程重组的结合
　　业务流程重组的内涵是指基于信息技术的、为更好地满足顾客需要服务的、系统化的企业组织工作流程及相关活动，它突破了传统劳动分工理论的思想体系，夸大企业组织形式以“流程导向”替换原有的“职能导向”，为企业经营治理提出了全新的思路。
　　业务流程重组是伴随着价值链治理思想的成熟和企业引进信息及计算机技术而形成的ERP环境的要求而进一步深化的。它以顾客价值为导向，结合价值链分析，在明确战略环节的基础上，集中企业资源培育具有发展潜力的核心业务和具有竞争上风的战略环节，同时把自己不具有竞争上风或非核心的价值增值环节分离出往，外包给社会上具有比较上风的企业。在满足客户服务的基础上，使企业在本钱、质量方面取得明显改善，并建立持久竞争上风。这完全符合价值链治理的主旨。在企业业务流程重组的同时，也伴随着会计业务流程的重组，这也对作业本钱法的应用提出了新的要求。
　　业务流程重组夸大流程导向，实在也可以理解为多个作业组合为导向，流程的再造也是作业的重整，突破了企业内部的职能部分，更是延伸到了上下游企业之间。作业本钱法在价值链会计中的有效运用，也必须和这些新兴的治理思想结合起来，全面整合，实现企业价值最大化。
　　
　　4　结语
　　
　　竞争、顾客、变革已成为当今全球化市场的三大主要因素。面对信息化时代的企业治理要求，伴随会计治理思想的变革，价值链会计已越来越受到业内人上推崇。作业本钱法是目前较为科学的核算体系，它的治理思路正符合了价值链会计对于本钱核算及本钱治理的要求，二者的有机结合必将为企业建立持久的核心竞争力。
　　
　　参考文献
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　　[4]张丽花，扬冬花，作业本钱治理与价值链分析[J]，合作经济与科技，2004，(16)：32-33
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