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知识经济时代治理会计的变革及发展趋势
[摘 要] 随着知识经济的发展，知识经济时代的企业治理必将迈上一个新的目标，产业时代的一些观念和理论体系也将发生 变化。治理会计原有的一些理论、方法难以适应企业内部治理的需要。事实是，治理会计研究已由“一元化”向“多元化” 方向发展；战略治理会计成为治理会计研究的重点课题；智力资产和相应的智力资本的确认、计量及其效益的评价与 分配等将处于至关重要的地位。因此，治理会计的观念——知识价值观念、企业整体观念、动态治理观念、企业价值观 等也必须更新。[关键词] 知识经济；治理会计；战略治理会计；观念；发展趋势。
进进知识经济时代后，高新技术迅猛发展，知识资源已逐步成为企业生存和发展的第一要素。知识经济时代的企业治理必将迈上一个新的目标，产业时代的一些观念和理论体系也将发生变化。治理会计原有的一些理论、方法难以适应企业内部治理的需要。治理会计面临的环境，观念，以及其研究内容都将受到巨大的挑战，本文着重就以上三个大的方面进行了具体探讨。
一、治理会计环境的变化
1.从产业经济向知识经济的转变。在产业时代，企业所面临的经济环境是相对稳定，产品生产表现为大批量、标准化、需求周期较长、个性化特征较少，竞争主要体现在市场占有率高低方面。与此相适应，传统治理会计把重点聚集在企业内部的治理与动作上，注重通过控制产品生产本钱来完成治理会计的目标，并以产品本钱作为定价的基本依据。而进进知识经济时代后，由于信息传播、处理和反馈的速度大大加快，经济环境变化和经济竞争日益激烈。科学技术的飞速发展，使得企业产品和生产设备很快就过期，所占有的市场份额或边际利润顷刻间被竞争对手抢走，产品寿命周期大大缩短。随着社会富裕程度的逐渐进步，市场需求将呈现小批量、多品种、易交易的特点。当今的世界正处于历史性转变的时期，即从产业经济向知识经济转变时期，知识经济阶段是产业经济阶段的进一步发展和深化，其基本特点表现为以人类高度发展的知识(广义理解的知识)作为最关键的居于主导地位的生产要素，这一转变使治理会计环境发生巨大变化，将对治理会计理论研究与发展产生深刻的影响。
2.治理会计在会计体系中的重要性将增强。随着社会经济环境的变化和科学技术的发展，企业会计己发展成为财务会计和治理会计两个重要领域。一般以为，治理会计不同于财务会计，在于它主要不是适应企业外部有关方面的需要，而是侧重于企业内部的经营治理服务，它丰富、发展了传统的会计职能，采用灵活多样的方法和手段，为企业治理部分正确进行最优治理决策和有效经营提供有用的资料，在现代化的企业治理工作中发挥着越来越大的作用。而这种作用，在知识经济时代下，显得越来越重要。由于，我们已经看到，今天的经济发展，已从劳动经济阶段、资源(自然资源)经济阶段向智力经济阶段发展，今天的世界竞争，也成为以经济为基础，从自然资源的竞争，推向人才智力资源的竞争。治理会计作为企业治理中决策支持的一个重要组成部分，在整个会计体系中的重要性将更加突出。在知识经济迅猛发展的今天，治理会计以其特定的方法着重进行着知识资源的研究，为企业决策支持系统提供财务信息系统所不能提供的更高层次的理论支持、方法支持和智力支持。因此，治理会计已经不能从原始意义上的“会计”往理解它了，它将形成一个独特的，不同于传统的，以财务信息为主体的新的信息系统。这将意味着治理会计在会计体系中的作用将随着网络化、数据化、知识化的深进发展而变得越来越重要。
3.Internet为治理会计信息系统提供更为完美的信息支持。随着计算机网络技术的高速发展，Internet在迅速影响着社会的各个领域，一个新的基于Internet的网络时代已经来临。网络时代对企业的经营和治理带来了一场具有深远意义的变革，同时，也深深地影响着治理会计的发展。一方面，社会的发展，企业所处的经济环境的变化，将导致新型的治理会计信息需求；另一方面，新技术的不断涌现，又为实现这种新要求提供了可能。例如：据最新资料表明，国内外一些软件公司已经将Internet技术运用于财务软件领域，开发出新一代财务软件——网络财务软件。治理会计信息系统依托财务会计信息系统所收集的资料，以更加灵活多样的形式对财务会计信息系统中的有关资料进行加工、改制和延伸，为企业决策和治理职员进行正确的决策提供信息支持。Internet的出现和发展，将使会计信息系统的相关性、及时性得到大大的进步，从而使得它对决策的支持更趋完美，并能极大地促进企业改善经营治理，进步经济效益。
二、治理会计观念的更新
1.知识价值观念。治理会计的核心内容之一是本钱，其分析方法主要是本钱——效益分析法。在进行本钱——效益分析时，治理会计更关注的是本钱的控制与评价。在知识经济条件下，人们应突破了对本钱概念的传统熟悉，开始重视本钱中的知识价值，从而，扩大了本钱的内涵与外延，使得本钱控制的重心得以转移。
产业经济阶段，产品本钱控制的重心历来是直接材料与直接人工，由于，对大多数企业而言，降低材料本钱和人工本钱，对降低产品本钱有着重大的影响。而在知识经济发展的今天，产业产品的价值更多地取决于产品中所包含的信息和知识。本钱内涵中，科学技术转移过来的价值，在产品价值中的含量将越来越高，比重将越来越大。例如：英特尔公司在研制奔腾芯片时投进了上亿美元，而一旦成功，芯片的单位制造本钱却是l美元都不到。大多数企业为确保其长期竞争上风，在产品的研发方面投进大量资金，使得产品的生产制造本钱相对其开发和市场调研支出而言显得微乎其微。这必将导致本钱控制的重心从生产制造本钱转移到产品研制本钱，即从努力降低直接材料与直接人工逐步转移到降低间接用度以及与进步技术装备水平相关的用度支出。
在知识经济体系中，高知识转化为高智力，而高知识又是创造性思维的结晶。这种创造性思维转化为独特的策略、构思，进而形成种种具有开拓性的设计和发明、创造等等。在知识经济体系中，智力资产(具有非凡的创造性思维的人才)和他们超常聪明的物化而形成的无形资产，相对于传统的有形资产(原材料、厂房、设备等)将发挥无可相比的作用。
因此，企业必须更新观念，在本钱控制与评价过程中更多地溶进了知识价值的含量，从而，从理论上丰富治理会计中本钱控制、本钱考核与本钱评价的内容，使本钱的内容服从于社会经济发展的需要，并随着社会经济发展而发展。
2.企业整体观念。为适应当代瞬息万变的客观经济环境，在激烈的市场竞争中立于不败之地，企业必须以企业整体上风作为基础和条件。企业治理可以从不同的角度分解成不同的子系统，各个子系统从总体上来说目标是一致的，但有时也会发生矛盾，这就要求必须把企业治理作为一个整体进行分析，只有整体的目标才是系统的最高目标，只有整体最佳才是最优的治理对策。治理会计必须根据上述要求，树立整体观念，从整体上往分析和评价企业的治理活动。整体观念的树立，有利于增强企业内部的协调运作，增强内部组织间的目标一致，减少内部职能分散。为此，治理会计的控制不能仅仅停留于对结果的分析，而要通过对过程的控制将企业生产经营的各个环节、各个方面都要和企业整体目标相联系，为寻求企业整体的竞争上风服务。 3.动态治理观念。在产业时代里，企业组织结构是一种纵向的多层次等级治理结构，企业的市场调查、产品制造、销售、会计和财务等功能是分离的(即有严格的专业分工)，加之信息传递和反馈手段落后，导致其应用能力差，治理本钱高昂。而在21世纪的信息技术时代，由于计算机的广泛应用和信息处理能力的日益进步，使得企业上下级之间、多功能部分之间及其与外界环境之间的信息交流变得十分便捷，企业可以随时根据环境的交替作出同一、迅速的整体行动和应变策略。治理会计作为决策支持、规划与控制系统，必须服从21世纪企业经营治理的需要，树立动态治理观念，根据企业内部、外部条件的变化及时进行相应的调整，不断地进行分析、比较和决策，在动态中寻找最佳的平衡点。
4.企业价值观。21世纪是知识经济时代，知识经济时代的企业治理就是知识治理。与传统企业治理一般意义上的规章制度不同，知识经济时代企业的知识治理是夸大以企业文化建设为重点的“软”治理。而价值观念是企业文化的核心内容，它通过企业精神、经营方针、企业信条、企业座佑铭等形式间接地表现出来。每一个成功的企业都有自己的企业精神，用一种共同的价值观来熏陶全体员工。企业文化的确立和创造，必然对治理会计控制系统设计带来影响，促使治理会计的系统设计更多地考虑到人的因素，以适应战略治理所需要的文化氛围，有效地完成其过程控制。
三、治理会计研究的发展趋势
1.由“一元化”向“多元化”发展。治理会计是一门综合性的边沿学科，以现代治理科学为理论基础，涉及治理学、会计学、运筹学、心理学、行为学等多门科学。治理会计应该摆脱单一的会计学科定位，朝着多元化的方向发展，积极吸收和应用其它学科的理论和方法，包括数目信息与质量信息、财务信息与非财务信息、静态信息与动态信息、内部信息与外部信息等等，使之与知识经济的特点和要求相适应。治理作为一种文化现象，除了技术层面外，我们更应关注它的社会文化层面。据此，有的学者提出，现代治理会计的相关学科，可以区分三个层次，即上层、中间层和基础层。属于上层的相关学科是指人文、社会科学，属于中层的相关学科主要是指经济学、心理学、行为科学、认知科学(思维科学)、财务学和猜测、决策学等。属于基础层的相关学科，主要是指数学、信息技术(IT)等。从现代治理会计以上三个层次相关学科的组成，可以看到其学科性质更趋多元化的鲜明特点。
2.战略治理会计是治理会计研究的必然趋势。由于传统治理会计主要是针对企业内部环境进行决策、控制和业绩考评的，忽视了市场环境、传统治理会计中所采用的方法也未能从长远的策略上考虑，已很难适应变幻莫测的市场竞争的需要。相对于传统治理会计来说，战略治理会计注重全局，立足长远，将视角更多地投向影响企业经营的外部环境，着眼于可持续发展战略。当今世界科学技术迅猛发展，经济形势日趋复杂，全球性竞争日益激烈，市场瞬息万变，现代企业治理面临着前所未有的挑战，我国的企业治理形势也不容乐观。企业要求持续经营，必须考虑其战略竞争力，企业治理所需要的信息范围必须向外扩展。在保存传统治理会计的核算内容、方法和技术基础上必须向外延伸，为企业适应市场环境提供更多的国内外市场信息。
战略治理会计适应社会经济环境的变化，丰富和发展了传统治理会计的理论和方法，突破了传统治理会计观念、内容狭隘以及缺乏重视外部环境的战略观念等诸多局限性，成为治理会计发展的必然趋势。我们有理由相信，战略治理会计的发展对治理会计的发展方向具有意义深远的影响。也许，就象治理会计的前身是本钱会计一样，随着经济的发展，战略治理会计将成为知识经济时代治理会计发展的主导方向。
3.智力资产和相应的智力资本的确认、计量及其效益的评价与分配等将处于最重要的地位。知识经济就是以知识为基础，建立在知识和信息的生产、分配和使用上的经济。其明显特点是以知识资本和人力资源为第一生产要素。以知识为基础的专利权、商标权、商誉、域名、计算机软件等无形资产，以及人才的引进和开发为主的人力资产比重的大大增加。知识经济改变了企业资源配置结构，使传统的以厂房、机器、资本等为主要内容的资源配置结构改变为以知识为基础的，以知识资本为主的资源配置结构。这时如何对知识资本进行计量、确认、治理等将成为一个重要课题。
在知识经济中，智力资产与传统的作为治理会计中的物质资产和财务资产有所不同，它们作为人类超常聪明的结晶，是生产价值很高的知识产品的基本生产要素。而与智力资产相对应的智力资本，则是智力资产创造者所拥有的知识产权。当代著名会计大师余绪缨教授以为：＂对知识经济中这一具有重大意义的智力资产题目，必须引起高度的重视，并通过周密的确认、计量与评价程序，将它们的价值同现有其他资产一样，以“智力资产”项目列记在资产负债表的资产方，同时以相同的金额列于资产负债表中的“资本”项下，并同对企业投进现金或其他资产而形成的“资本”一样，参与收益的分配，以实现价值的创造与分配的同一。这样做，也体现了按劳分配与按生产要素分配相结合的精神。＂这是知识经济条件下治理会计内容上的一个新发展，因而必须把它当作一个新的专门题目，从理论与实践的结合上，深进地进行开拓性的研究。
4.发展以提升企业核心能力为导向的治理会计。在企业的发展过程中，比利润更重要的是市场份额，比市场份额更具有根本意义的是竞争上风，比竞争上风更具有深远影响的是企业发展的核心能力。企业只有具备核心能力才能持续获得价值增值。核心能力不是企业一开始就拥有的，而是在经营过程中培养出来的，治理会计可以间接地塑造企业的核心能力，新的治理会计方法的采用或者构造一个责任会计制度，该制度服务于技术诀窍的研发和服务专长的培养，使企业形成一定的核心能力。一个企业的核心能力离不开它的具有先进方法甚至是个性化的治理会计信息系统。尤其是面向战略治理需要的信息。因此，知识经济时代治理会计的主题应该从企业价值增值转移到核心能力的培植。要留意治理会计人才的引进和培养，加强治理会计的制度设计和治理会计新方法的研究，并把对治理会计的研究提升到培育和塑造核心能力的高度来展开，发展以提升企业核心能力为导向的治理会计。
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