英国民间审计对我国民间审计的启示与鉴戒

英国民间审计对我国民间审计的启示与鉴戒

近代民间审计诞生于英国，正如A.C.Littleton所言，“英国审计制度萌芽于16世纪英国庄园和城市财政中对掌管事项者老实性的检查。进进19世纪以后，又经英国急速化和当时议会的一再立法的培育而得到明显，终极作为会计师制度开花结果。”　　在英国产业革命时期，世界审计处在一个痛苦且布满革新活力的转折过程中。英国民间审计产生和演化的最深层的内驱力是股东和债权人与治理当局之间新型的责任关系的终极确立。而股份有限公司的诞生和发展将审计事业的发展纳进了一个新的经济框架之内，是近代审计产生的经济背景。1862年修订的公司法，把由股东选出监事担任审计师改为由股东大会聘任具有会计专长的会计师对公司帐目进行具体审核，并提出查帐报告。公司法确立了由特许会计师审计股份有限公司的财务报告和办理破产清算的制度。公司法的相继颁布，呼唤着民间审计队伍的成长和壮大。H.W.罗宾逊曾在《爱尔兰会计史》中指出，“英国民间审计是由破产催生、由差错和舞弊孕育、与清算共同成长，最后才确立起来的”。　　此后，1879年的公司要求银行应接受特许会计师的独立审计，1900年公司法将特许会计师的审计范围扩大至全部股份有限公司。公司法的这些规定对民间审计的发展起了推动作用，因而，19世纪中叶以后，民间审计业务日益增加，专业审计职员队伍不断扩大。1948年、1967年、1976年、1980年和1981年修订的公司法，英国长期未将这5个公司法整理汇编，它们都是英国审计的依据。直到1985年，英国才将这5个公司法合并成一套公司法。根据公司法的要求，全部有限公司的年度财务报表和帐目都必须经过具有一定资格的审计师审计。审计师应由每年度公司股东大会聘任，并向股东大会提出审计报告。审计报告必须表明公司的会计报告是否真实和公允（True and Fair），是否符合公司法的要求。　　从英国民间审计的诞生过程，我们可以看出，英国的审计制度有其明显特色，本文主要回纳为以下几个方面：　　1、浑然一体的监事制度和会计师制度——监事审计。　　英国的审计制度是以公司法为中心形成的。英国的公司法中包括着会计师制度，监事制度与会计师制度，这是英国民间审计的一大特色。　　2、注册会计师行业组织的自律化治理。　　由于的原因，英国注册会计师行业共有6个行业协会组织，其中英格兰—威尔士特许会计师协会（ICAEW）、苏格兰特许会计师协会（ICAS）、爱尔兰特许会计师协会（ICAI）、特许注册会计师协会（ACCA）4个协会组织（以下简称会计职业团体）是认可的注册会计师行业治理组织。　　英国注册会计师职业自产生以后，一直保持着由会计师职业团体实施自律化治理的历史传统。会计职业团体的治理职责主要体现在：组织培训；审计资格的注册治理；制定审计准则和职业道德规范；监视检查会员执业质量。　　6大会计职业团体为了协调行动，1970年，共同成立了会计职业团体协商委员会（Consultative Committee of Accountancy Bodies，简称CCAB）。CCAB下设审计实务委员会（APB）、会计课程委员会（BAAEC）及其他一些专门委员会，在一些领域同一开展工作。此外，他们还在特定执业领域进行双边或多边合作，如ICAEW和ICAI的共同联合惩戒方案（JDS），ICAEW、ICAS和ICAI，建立的特许会计师联合道德委员会（CAJEC），ICAEW、ICAS和ICAI建立的联合监控机构（JMU）。其中联合监控机构极具特色。　　3、民间审计准则独具特色。　　英国既然是实行民间审计职业自我治理的国家，因此其准则的制定也是由民间审计团体“审计实务委员会”进行的。为增强审计准则的约束力，审计实务委员会设立了联合纪律检查委员会，对整个审计职业界成员违反职业规范行为施以处罚，包括警告、罚款和开除会员资格。但是，英国的民间审计职员并不像对公司法那样重视和遵循民间审计准则，因此，英国的审计准则在审计实践中也就不那么具有权威性和约束力。　　英国民间审计准则体系包括两个层次，审计准则说明（Statement of Auditing Standard.SAS）和审计实务指南（这就有别于美国的3个层次：一般准则、审计准则公告和审计指南）。1980年的审计准则包括一项业务准则和两项报告准则。　　英国现行的民间审计准则无论是在体系上还是在上都有其独特之处。　　从体系上看，英国的民间审计准则没有像美国那样分为3个层次，而是两个层次。　　从结构上看，它没有采取美国式的“三段”结构（一般准则、外勤准则和报告准则），而是将“审计准则说明”分为6个部分：责任；计划、控制和记录；会计系统与内部控制；审计证据；利用其他职员的工作；审计报告。　　从内容上看，英国的“审计准则说明”未涉及“一般准则”的内容，只包括业务准则和报告准则。　　4、民间审计的职业道德准则较完善。　　现行的英国民间审计职业道德内容主要包括：独立性；胜任能力和技术标准；对客户的责任；刊登广告及进行公关类活动。此外，还包括其他一些职业道德规则。　　5、英国的民间审计报告的特点：　　（1）、以“INDEPENT AUDITORS‘REPORT”为题。　　（2）、审计报告的受送者是企业成员（member of×××）。企业成员指的是企业的股东。　　（3）、夸大会计报表编制的正当性，即符合the Companies Act 1985。　　（4）、把财务报表审计的目标表述为“真实与公允”（True and Fair）。　　（5）、在表达意见时，使用了“In our Opinion”（我们以为），这表明审计报告并不是一个保证书。　　（6）、特许会计师的法律责任明确。　　按照英国法律规定，特许会计师承担的法律责任分为民事责任和刑事责任两种。　　（7）、政府对注册会计师行业的监管。　　英国《1989年公司法》第53条第（1—B）款规定：英国贸工部通过制定标准或办法指导、监视会计职业团体的工作。　　（8）、严格的会计职业团体的准会员制度。　　在英国，“准会员”（ICAS对准会员称“非会员执业者”）与会员一样受到相同的规则和规定的约束，但不能使用“特许会计师”称号。准会员也不能作出任何公然声明以表明他们拥有此种权力。申请“准会员”身份的人必须按注册委员会要求的方式进行。为尽到本规定所赋予的职责，注册委员会应进行必要的调查，以评价申请者是否合格。　　会计职业团体对准会员违反规定所采取的惩戒措施与会员相同。准会员的任何不遵守协会道德准则的行为，将根占有关规定受到惩戒。即使不再具有准会员身份，准会员在具有该身份期间所作的行为或工作中的遗漏仍将依照有关规定受到惩戒。　　英国注册师行业实行自律化治理，并呈现出两大特征：一是固然注册会计师行业组织四足鼎立、各自为政，但也在很多领域进行合作；二是政府通过引导注册会计师行业的，但有时也采取一定的干预政策。，英国正在酝酿中的新监管体系的组织形式，以尽快采用会计职业界的独立监管体系，这是英国CPA行业治理发展的新动向。　　英国注册会计师行业历经百年发展，探索出了一套成功的治理经验，对我们有一定的鉴戒意义。　　1、完善事务所组织结构。　　英国会计师事务所组织形式有3种，即个人执业事务所、合伙事务所和公司制事务所，法律和行业规则都对每种组织形式所具备的设立条件做了具体规定。一般而言，个人执业事务所规模较小，承揽业务的规模也小，公司制事务所规模较大，承揽的业务也大。这有利于满足会计市场不同层次的需求，避免事务所之间的恶性竞争。我国目前只答应注册合伙事务所和有限责任事务所，不答应注册个人执业事务所，导致很多小业务由大事务所往做，进步了执业本钱，不利于事务所规模经营，也不利于会计市场的公平竞争。因此，有必要鉴戒英国的做法，进一步完善我国事务所的组织形式。　　2、建立职业保险制度。　　注册会计师行业是一个高智能、高风险的行业，为防范职业风险，并能给公众以信赖感，英国及其他国家普遍实行了职业保险制度。我国固然在现行《注册会计师法》中规定了会计师事务所应当办理职业保险，但在实际执行中并没有开展这项业务，只是按照事务所业务收进的10％提取职业风险预备金，这使事务所很难应对所面临的风险。因此，应当鉴戒国外的一些成功做法，采取切实有效的配套措施，尽早建立职业保险制度。　　3、为会员提供优质的服务。　　英国各协会都十分重视会员服务工作，投进了大量的人力、物力和财力，可以说各协会的大部分工作都是围绕着会员服务开展的。在组织机构上，各协会除了设置专门的会员服务部分外，其他多数机构也都把为会员提供满足的服务放在首位，大多数的委员会、会也都是应会员的需求而设立的。在服务方式上，各协会根据不同会员（执业会员与非执业会员、国内会员与国外会员）的不同需求，采取开研讨会、编发刊物、电话咨询、信箱咨询，信函答疑、专题培训、图书馆服务等多渠道、多层次的方式，为会员提供热情及时周到的服务和帮助。我国注册会计师协会的会员服务工作，与英国各协会相比，存在一定的差距，尤其是对非执业会员的服务更是薄弱。为了适应会计师事务所脱钩改制后行业发展的需要，协会应当进一步强化服务意识，在为会员办实事上多下功夫，使会员与协会之间建立起紧密***的关系，树立协会的良好形象。　　4、建立有效的行业监管体系。　　由于社会公众的利益往往与注册会计师行业自身的利益不尽一致，社会公众不得不承受注册会计师提供信息质量的风险。这就越来越引起社会各界对注册会计师提供的信息质量的广泛关注，进而要求对这一行业的监管和惩戒体系能够最有效地服务于社会整体利益。为了适应社会公众的需求，近年来，英国一方面通过制定或修订法律、政令来规范注册会计师的职业行为，另一方面，该行业组织也在不断修正和完善自律化治理的规则和方式，进一步进步自我监管的效率。为检查审计业务质量、监视会员遵守职业规则的情况。英国务协会都设立了纪律委员会，惩戒委员会等机构，制定了一套较完整的办事程序，专门负责调查处理会员的违规行为，以维护职业的良好信誉和形象。英国目前正在酝酿建立新的独立监视体系，更是对传统意义上的职业自律方式的改革。我国注册会计师行业监管体系尚不健全，已有的监管机制也未能有效地运作起来，监管乏力。应当捉住目前清理整顿鉴证类中介机构的有利时机，通过修订注册会计师法及加大行业组织自我监控的制度建设，进一步健全、完善我国注册会计师行业监管体系和运行机制，促进行业的健康发展，维护社会主义市场经济秩序。　　5、建立准会员制度。　　英国会计职业团体有准会员制度，对接受会计职业团体治理但又不是会计职业团体会员的个人授予准会员资格。假如事务所的一个或多个主管职员不是会计职业团体会员，但当这些人被授予准会员身份时，会计职业团体可以批准事务所注册。这种制度，有利于事务所吸收其他专业的优秀人士加进到注册会计师职业，并解决合伙人、董事等不是会计职业团体会员的，也有利于事务所提供多元化服务，增强事务所的竞争力。目前，我国事务所的合伙人结构比较单一，尽大多数为注册会计师，这不利于事务所的成长壮大和提供多元化服务，应当鉴戒英国的做法，建立准会员制度。　　「」　　1、Mike Davies，Ron Paterson and Allister Wilson，UK GAAP-Generallv Accepted Accounting Practice in the United Kingdom，5th edition，ERNST＆YOUNG，1997。　　2、Turlev，Stuart，Cooper＆Malcolm，Auditing in the United Kingdom：a studv of development in the audit methodologies of large accounting firms，NewYork，Prentice Hall，1991。　　3、Christopher Nobes＆Robert Parker，Comparative Interational Accounting，4th edition，Prentice Hall International，1995。　　4、Michael ChatieId，A History of Accounting Thought，the Dryden Press，Hinsdale，III。　　5、Michael Bromwich， econo*** of accounting standards setting，Prentice-Hall International（UK）Ltd.，1985。　　6、裘宗舜、张蕊：《西方民间审计》，财政经济出版社，1995。　　7、世界主要国家审计编写组：《世界主要国家审计》，北京，中国大百科全书出版社，1996。　　8、王德升、白肇鲁、阎金锷：《国际会计》，中国审计出版社，1996。　　9、萧英达、张继勋、刘志远：《国际比较审计》，立信会计出版社，2000。

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