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会计师事务所审计质量影响因素的研究论文
一、引言
在世界经济全球化程度加深加快的背景下,我国经济正在稳中有升中平稳发展。资本市场在规模和结构上都有了较大的提高和完善,我国独立审计行业也随其发展而作用日益凸显。会计师事务所要想获得更大的市场份额和更高的业务收入、社会公众要想获得更真实更有效的审计报告、行业监管者要想提高我国独立审计行业的服务质量,提高会计师事务所审计质量是重中之重。影响会计师事务所审计质量的因素众多且繁杂,研究思路与方法也各有各的特点。
国外学者对审计质量的研究较早,且多是审计质量影响因素的研究,如事务所规模(Watts和Zimmerman,1983;Petroni和Beasley,1996;Clive S.Lennox,1999;Gary Colbert和Dennis Murray,1999)[1][2][3][4]、审计意见类型(Fama和Jensen,1983)[5]、品牌声誉(Jere R.Francis和Earl R.Wilson,1988)[6]、行业专长(Krishnan,2003;Kimberly A.Dunn和Brian W.Mayhew,2004)[7][8]、独立性(De Angelo,1981;Hyeesoo Chung和Sanjay Kallapur,2003)[9][10]、利益分歧(Gregory和Uma Velury,2005)[11],非审计服务(Kevin Koh,Shiva Rajgopal和Suraj Srinivasan,2013;Chee Lim,David Ding和Charlie Charoenwong,2013)[12][13]等。
国内对审计质量影响因素的研究主要有两种形式。一种是研究单个影响因素与审计质量之间的相关性,如事务所审计任期(王健姝、陈汉文,2010)[14],事务所组织形式(刘彬、韩传模,2011)[15],地域因素(张梅,2011)[16]等。另一种是研究多个影响因素与审计质量之间的关系,如李旭洁(2012)[17]通过规范研究认为,审计质量受到审计独立性、审计收费、审计人员自身素质、会计师事务所与被审计单位的距离、内部审计完善程度几个方面的影响;马宁(2012)[18]从会计师事务所执业中的审计的全过程,对影响审计质量的因素分阶段进行了分析;李晓慧、吴雅楠(2012)[19]通过研究发现,行业专长、特殊合伙制的组织形式可以提高审计质量,而事务所治理如风险控制等,对于质量的控制也有帮助;肖瑞利(2012)[20]、杨柳(2013)[21]认为,可以将影响审计质量的因素分为外部环境和内部环境;毛丽娟、陶蕾(2013)[22]提出研究审计质量决定因素应从供给、需求与制度环境三方面进行考虑。
二、我国会计师事务所审计质量现状分析
我国会计师事务所审计质量现状可从两方面来进行分析,即中注协发布的对事务所执业质量进行的年度检查和对各事务所年报审计意见统计结果。
截至2014年12月31日,中国注册会计师协会网站只公布了截至2011年的事务所执业质量的检查通告。
2010―2011年我国会计师事务所的执业质量检查结果
资料来源:中国注册会计师协会网站:会计师事务所的执业质量检查通告,2014年11月。[HT]
由上图可以看出,相较于2010年,2011年实施行业惩戒的事务所和注册会计师数量都有所下降,说明我国事务所审计质量较之前有所改善。但同时应注意到,受到惩戒的事务所和注册会计师的绝对数仍然较大,审计质量仍然有待提高。
截至2015年5月13日,中国注册会计师协会网站公布了截至2014年的年报审计快报,见下表。
由表下可以看出,在上市公司审计报告意见总数上升的情况下,事务所发表非标准审计意见的比例大体呈下降趋势,但近三年数据变动不大。无法表示审计意见的审计报告有上升趋势,表明注册会计师在审计的过程中谨慎性增强。这在一定程度上表明我国整个审计行业的审计质量水平有所提升,但这种趋势仍需要进一步的研究和后续事实的支撑才能予以确认。
三、审计质量的影响因素
综合国内外对审计质量影响因素的研究,本文从宏观影响因素、行业和竞争影响因素以及微观影响因素三个方面对影响审计质量的因素进行分析。
3.1 审计质量的宏观影响因素分析
作为一种服务产品,审计服务所处的宏观环境,决定着审计行业的基本特征和走向。具体来看,宏观影响因素主要有政治和法律因素、经济因素、技术因素。
3.1.1 行政和法律因素
《中国注册会计师法》《中国注册会计师审计准则》和《中国注册会计师职业道德守则》等法律法规的颁布,中注协针对事务所的执业质量检查制度、对违规的事务所和其注册会计师进行处罚的通告、针对独立审计行业的低价竞争行为进行治理的通知的发布等,都对注册会计师的执业行为做出了规范。但我国现在对于会计师事务所和其注册会计师的相关制度规范还不完善。很多制度规范不具体、沦于形式,对违法违规行为处罚力度不大、追责成本较高且收益较小等使审计人员和被审单位存在侥幸心理,各种审计失败案件不可避免。
3.1.2 经济因素
审计服务是一种社会公共商品,也遵从着客观的市场经济规律,即在市场经济下,审计质量的高低在一定程度上受到审计服务需求和供给的影响。
审计服务的需求主体包括被审计单位、存在投资意向的社会公众、进行行业监督的行业管理部门。审计服务市场是需求者市场,会计师事务所和注册会计师职业提供的审计服务质量不可避免地受到审计需求者的影响。在我国,审计服务需求在很大程度上是为了满足行业监管部门的监管需求,而不是被审计单位自身对于审计服务的真正需求;中小投资者对于这种服务的需求也并不具有实质的影响力,而只是接受者。因而,被审计单位在选择事务所时,会为了自身利益而与其“讨价还价”,形成购买审计意见的现象。另外,审计服务的供应者会计师事务所和注册会计师提供的审计服务,受到了其管理水平、社会声誉、和专业胜任能力等自身因素的影响。因而,审计质量的高低,还受制于其自身的情况。
3.1.3 技术因素
技术因
素是指在提供审计服务的过程中所使用的技术手段。从简单的详查凭证,到风险导向下的重点抽查等审计方法,审计技术手段在不断演进。但考虑成本效益原则,现下的审计方式均存在着一定的技术瑕疵,存在着不可避免的审计盲点,这需要更多的审计经验来予以弥补。如何能够较好地解决审计成本效益与审计质量之间的平衡,审计技术的发展是极为重要的方面。
3.2 审计质量的行业和竞争影响因素分析
根据波特的五力竞争模型,审计行业中存在着现有竞争者、潜在进入者、替代者、购买者这四种力量,这四种力量相互抗衡,共同决定了审计行业的发展。
现有的竞争者是审计行业最主要的竞争力量。我国国内事务所众多、中小规模居多、服务同质化严重。因此,在激烈竞争下,各个事务所为了生存发展,不可避免采取多种策略,进而可能导致审计质量的低下。比如,低收费策略直接导致审计过程简化,审计风险极大增加,审计质量堪忧。
对于审计行业的潜在进入者来说,前期投入和退出壁垒较小,一旦变为新竞争者,其加入必然会挤占其他事务所的市场份额和利润。而替代者如税务师事务所等中介机构,也会对会计事务所的收益造成一定的威胁,这些无疑更加剧了整个审计行业的竞争程度。
对购买者来说,处于信息不对称情况下,“理性经济人”必然选择收费较低的事务所提供审计服务。而在激烈的市场竞争下,部分事务所很可能为了维持其自身的生存和发展,采取降低审计收费的策略来维持和吸引客户。这种购买者较高的议价能力,对于审计质量具有不可忽视的重要影响。因而,这种基于审计服务购买者的竞争力下,审计质量的提高难以实现。
3.3 审计质量的微观影响因素分析
审计质量的微观影响因素指会计师事务所及其注册会计师本身特质形成的因素,这是影响审计质量高低最重要最可控的因素。事务所审计质量的微观影响因素主要包括会计师事务所规模及其组织形式、会计师事务所内部质量控制、注册会计师专业胜任能力及其职业道德、注册会计师职业后续教育。
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