小微企业税收优惠政策效应分析
小微企业在增加就业、促进经济增长、科技创新与社会和谐稳定等方面具有不可替代的作用，对国民经济和社会发展具有重要的战略意义 。为了支持小微企业健康发展，经国务院批准，财政部、国家税务总局先后出台了一系列税收优惠政策，优惠力度逐年加大，扶持作用渐趋明显。本文通过专题调研的方式，旨在从微观层面分析税收优惠政策的实际效果，查找政策落实中遇到的问题，为进一步完善相关税收优惠政策提供尽可能科学、可行的对策建议，以促进小微企业的持续、健康发展。
一、现行税收优惠政策的实际效果
(一)现行政策规定
货物劳务税方面：2013年8月1日起，对增值税小规模纳税人中月销售额不超过2万元的企业或非企业性单位，暂免征收增值税;对营业税纳税人中月营业额不超过2万元的企业或非企业性单位，暂免征收营业税 。自2014年10月1日至2015年12月31日，对月销售额2万元(含本数，下同)至3万元的增值税小规模纳税人，免征增值税;对月营业额2万元至3 万元的营业税纳税人，免征营业税 。企业所得税方面：2008年1月1日起，对符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税 ;2010年1月1日起，对年应纳税所得额低于3万元(含3万元)的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率征收企业所得税 ;2012年1月1日起，将年应纳税所得额的上限由3万元提高至6万元 ;2014年1月1日起，进一步将年应纳税所得额的上限由6万元提高至10万元 ，且所有符合规定条件的小型微利企业(无论采取查账征收方式，还是采取核定征收方式)，均可以按照规定享受小型微利企业所得税优惠政策 。财产行为税方面：2011年11月1日至2014年10月31日，对金融机构与小微企业签订的借款合同免征印花税 。
(二)政策落实情况
以安徽国税为例，全省各级国税机关加大政策宣传力度，优化税收服务手段，强化日常督促检查，多措并举、积极作为，有效推动了小微企业税收优惠政策的全面贯彻、深入落实。从全省的统计数据来看，受惠于小微企业暂免征增值税政策的纳税人由2013年9月份纳税申报期的5.2万户(含增值税零、负申报，下同)增加至2014年7月份纳税申报期的11.39万户，该项政策实施以来累计免征增值税超过1亿元。实际受惠于小型微利企业所得税优惠政策的纳税人逐年增加，2010年度3.38万户，减免企业所得税0.54亿元;2011年度3.69万户，减免企业所得税0.74亿元;2012年度3.76万户，减免企业所得税1.04亿元;2013年度4.30万户，减免企业所得税1.33亿元。
(三)政策效应分析
税收优惠政策的有效落实，对安徽省小微企业的健康发展起到了积极的助推作用。一是税收优惠惠及的纳税人越来越多。以小微企业暂免征增值税政策为例，2014年7月份纳税申报期受惠的小微企业11.39万户，同期办理纳税申报的小规模纳税人企业13.46万户，惠及面达84.62% 。以小型微利企业所得税优惠政策为例，惠及企业逐年增加，特别是年应纳税所得额上限提高至10万元，范围扩大至实行核定征收方式的纳税人后，将有更多的小微企业享受到更大的税收优惠。二是小微企业持续发展的能力逐步增强。小微企业在经济下行压力不减的背景下，税费高、融资难等问题突出，在最需要解决的资金、技术、人才、政策等诸多因素中，资金问题的占比近56%。税收优惠政策的全面实施，一方面，起到了较好的导向作用，使大多数小微企业感到了温暖，看到了希望，增强了自身应对经济下行压力的信心;另一方面，通过多重政策效应的相互叠加，在一定程度上缓解了小微企业的资金压力，有利于增强其自身造血功能，促进其不断发展壮大。三是税收政策的正向激励作用不断发挥。小微企业税收优惠政策的全面、有效落实，进一步激发了全社会的创业热情，从而增加了就业岗位，促进了民生改善，有利于社会和谐稳定。以小微企业暂免征增值税政策为例，政策实施以来，安徽省累计新开业小微企业1.43万户，提供就业岗位16.6万个 ，较好地促进了民生改善。
二、影响政策落实效果的主要因素
(一)小型微利企业认定与小微企业划型标准存差异
小型微利企业是企业所得税法明确的一个法定概念，具体指从事国家非限制和禁止行业的下列企业：(1)工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元;(2)其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元 。小微企业则是一个约定概念，是小型企业和微型企业的统称。根据《中小企业划型标准规定》 表述，中小企业划分为中型、小型、微型三种类型，具体标准根据企业从业人员、营业收入、资产总额等指标，结合行业特点制定。同时进一步明确，规定适用的行业包括：农、林、牧、渔业，工业(包括采矿业，制造业，电力、热力、燃气及水生产和供应业)，建筑业，批发业，零售业，交通运输业(不含铁路运输业)，仓储业，邮政业，住宿业，餐饮业，信息传输业(包括电信、互联网和相关服务)，软件和信息技术服务业，房地产开发经营，物业管理，租赁和商务服务业，其他未列明行业(包括科学研究和技术服务业，水利、环境和公共设施管理业，居民服务、修理和其他服务业，社会工作，文化、体育和娱乐业等);据此分别设定了上述 16个行业中的小型企业、微型企业标准。由此可见，小型微利企业和小微企业在划型标准上存在明显差异。这一差异，使得相当一部分企业符合年度应纳税所得额不超过30万元的标准，且属于《中小企业划型标准规定》划定的小型企业或微型企业，但无法享受企业所得税税率优惠。而根据《中华人民共和国中小企业促进法》第二十三条规定，国家在有关税收政策上支持和鼓励中小企业的创立和发展。显然，小型微利企业认定标准与这一规定存在不相协调之处，相当一部分企业认为是一种政策歧视，从而增加了税务机关在政策落实过程中的解释难度，降低了社会各界对税收政策支持小微企业发展的认同度。
(二)增值税暂免征政策与起征点制度竞合导致误解
从2011年11月1日起，财政部、国家税务总局决定对增值税起征点的幅度作如下调整：销售货物的，为月销售额5000—20000元;销售应税劳务的，为月销售额5000—20000元;按次纳税的，为每次(日)销售额300—500元 。据此，全国绝大多数省份结合本地区经济发展实际，均将增值税起征点调高至幅度上限，即销售货物、应税劳务的，为月销售额2万元。由于决定对调整目的的界定是“为了贯彻落实国务院关于支持小型和微型企业发展的要求”，导致一些地方将增值税起征点适用范围扩大至增值税小规模纳税人企业。而根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十七条第一款规定，增值税起征点的适用范围限于个人;第九条第二款同时规定，条例第一条所称个人，是指个体工商户和其它个人。由此可见，增值税起征点调整，与支持小微企业发展并无明显关联。为了弥补税收政策疏漏，纠正政策执行上的混乱，在进一步大力支持小微企业发展的背景下，财政部、国家税务总局决定，从2013年8月1日起，对增值税小规模纳税人中月销售额不超过2万元的企业或非企业性单位，暂免征收增值税。但由于增值税暂免征政策与增值税起征点制度均将月销售额的限额确定为2万元，使得相当一部分纳税人对增值税暂免征政策产生了模糊认识。同时，受增值税“以票控税”征管模式的影响，不少纳税人因经营业务需要代开增值税专用发票而并未完全享受税收优惠。此外，也有一部分纳税人认为月销售额2万元的标准过低，实际免征的税额很小，尚达不到本地区确定的最低工资标准，与经济发展现状明显不适应，只能算是一种政策导向，对小微企业的作用非常有限。
(三)企业所得税减计所得政策的优惠力度仍显不够
从2008年1月1日起，对符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税;其后，该项企业所得税优惠政策分别于2010年、2012年、 2014年经历三次减计所得调整，减计所得上限先后由3万元提高至6万元，再进一步提高至10万元。理论上测算，减征的企业所得税额由2010年的 4500元增加至2012年的9000元，再增加至2014年的1.5万元;以绝对数分析，2012年比2010年提高了100%，2014年又比 2012年提高了66.67%，可以说上升幅度非常大。但倘若具体到某一小型微利企业分析，即使通过企业所得税减计所得优惠使其可用资金增加了1.5万元，对于缓解其资金压力也仅仅是“杯水车薪”。就实际效果而言，以安徽国税为例，2013年度，全省享受小型微利企业所得税优惠政策的4.30万户，实际减征企业所得税税款1.33亿元，占同期小型微利企业实际应纳所得税额的34.37% ，占同期全省实际应纳所得税额的0.39% ;倘若以2014年优惠力度和享受范围扩大后的政策测算，全省能够享受小型微利企业所得税优惠政策的纳税人理论上将增加至5.98万户，减征企业所得税将增加至2.02亿元，占2013年小型微利企业实际应纳所得税额的52.20%，占2013年全省实际应纳所得税额的0.60%。由此可见，现行小型微利企业所得税优惠政策对财政收入的实际影响十分有限。这也从一个侧面反映出，当前的小型微利企业所得税优惠政策减计所得的力度，与支持小微企业发展的政策期望值相比，差距还是十分明显的。
(四)改善小微企业融资困境的配套政策作用不明显
长期以来，融资困难始终是困扰小微企业发展的一道待解难题。为了缓解小微企业融资困境，进一步鼓励对小微企业提供金融支持，促进小微企业健康发展，国家先后出台了一系列与之配套的税收优惠政策 。特别值得一提的是，自2011年11月1日起至2014年10月31日止，对金融机构与小微企业签订的借款合同免征印花税。应当说，在这些配套税收政策的综合作用下，小微企业的融资环境有了一定改善。据安徽省人民政府金融工作办公室的一份材料显示，截至2014年6月末，安徽省小微企业贷款余额同比增长 19.9%，高于各项贷款增速3.1个百分点。但小微企业融资难问题尚未根本解决。安徽省人民政府发展研究中心一份针对近百家企业关于金融支持小微企业发展情况的调查评估报告表明，受访企业中认为融资较难的占60.9%，占比远远高于认为融资正常的比重。从我们座谈调研的情况来看，无论是县域的小微企业纳税人代表，还是位于省辖市区的小微企业纳税人代表，90%以上也均反映到融资难这一问题。据安徽省人民政府金融工作办公室的分析，其原因主要有二：其一，金融机构面对不良贷款“双升”压力，基于防控风险的需要，自觉或不自觉地出现惧贷、慎贷现象，导致部分小微企业资金“断流”;其二，小微企业在信贷中具有天然弱质性，普遍存在规模小、实力弱、管理不规范、经营风险和不确定性大等问题，其自身特点、融资条件与商业银行要求严重不匹配。在上述因素的双重作用下，金融机构宁可不贷也不愿错贷，制约了小微企业信贷的可获得性。特别是在经济下行压力不减的形势下，通过现有的配套税收政策已无法起到更进一步的激励、刺激作用，对小微企业融资困境无法施加更有效的积极影响。
三、完善税收扶持政策的几点建议
(一)统一小微企业优惠的执行标准
鉴于《中华人民共和国企业所得税法实施条例》关于小型微利企业的划型标准与基于《中华人民共和国中小企业促进法》形成的《中小企业划型标准规定》关于小微企业划型标准不一致的问题，立足《中华人民共和国中小企业促进法》立法宗旨 ，最大限度地保持法律之间的立法协调性和法律调整的方向一致性，建议尽快统一小型微利企业划型标准，体现税收公平原则，避免税收制度歧视，便于税收政策实施。由国务院财政、税务主管部门提请国务院按照《行政法规制定程序条例》，对《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第九十二条作如下修改：“企业所得税法第二十八条第一款所称符合条件的小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，年度应纳税所得额不超过30万元的小型、微型企业”。小型微利企业划型标准统一后，将会有更多的小微企业享受到税收优惠政策红利。因此，这一修改变化，也更符合国务院进一步支持小微企业健康发展的方向。
(二)提高增值税暂免征政策的限额
为了贯彻落实国务院关于支持小微企业发展的要求，建议进一步加大增值税暂免征政策力度。现行增值税暂免征政策将月销售额上限确定为2万元，既不利于纳税人将其与增值税起征点制度相区别，也与企业生产经营规模和经济社会发展现状极不相适应，导致政策本身缺乏吸引力，政策效应难以充分有效发挥。建议在与增值税一般纳税人认定标准不相冲突的前提下，进一步提高月销售额上限，将更多的小规模纳税人企业纳入到政策享受范围。根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二十八条规定，从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主，并兼营货物批发或者零售的纳税人，年应征增值税销售额在50万元以下的，为增值税小规模纳税人。据此，增值税暂免征政策中月销售额的上限最高可以调整至4万元。以安徽国税2014年7月份纳税申报期测算，享受增值税暂免征政策的纳税人将净增加0.80万户 ，免征的增值税税款净增加945.69万元，政策惠及面将达到90.48%。
(三)扩大企业所得税减计所得范围
为了支持小型微利企业发展，经国务院批准，财政部、国家税务总局对小型微利企业在执行20%企业所得税优惠税率的基础上，采取了进一步减计所得的优惠，同时，考虑到财政的可承受能力，减计所得的上限逐步提高，减计所得的力度不断加大。但从目前的实施效果来看，仍不够明显，与政策期望值还存在不小差距。调研座谈中，相当一部分小微企业纳税人代表希望国家能够基于当前的经济形势，进一步提高减计所得的上限，引导和帮助更多的小微企业渡过难关、走出困境。根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第九十二条规定，小型微利企业中的“微利”是指，年度应纳税所得额不超过30万元。倘若以上限30万元测算，以安徽国税2013年度小型微利企业为样本，享受减计所得税收优惠的纳税人将净增加0.55万户 ，减征企业所得税税款净增加9358.81万元，占同期全省实际应纳所得税额的比重为0.28%。由此可见，减计所得范围的进一步扩大，将使更多的小微企业获益，且并没有对税收收入产生重大实质性影响。基于“两权相害取其轻”的原则，减计所得优惠政策范围仍有进一步扩大的空间。
(四)完善利于小微企业融资的政策
针对缓解小微企业融资困境，国家先后实施了一些与之配套的税收优惠政策，小微企业融资环境有所改善。但由于有些政策已经到期或者即将到期，政策的力度正在逐渐衰减，迫切需要延续或者出台新的配套政策，以进一步改善小微企业融资环境。一方面，充分发挥支持性财税政策的引导作用，强化对小微企业金融服务的正向激励 ，加大金融机构服务小微企业的税收优惠力度。目前，小微企业的融资渠道主要仍依靠银行等金融机构。建议在延长金融机构与小微企业签订借款合同免征印花税政策期限的同时，对金融机构从小微企业取得的利息收入，凡能够单独核算的，暂免征收营业税。通过营业税暂免征政策，进一步鼓励和引导金融机构在贷款方面向小微企业倾斜。另一方面，鼓励和引导民间资金流向小微企业。建议对小微企业通过民间借贷渠道融资发生的利息支出，允许在国家政策许可的范围内予以企业所得税税前扣除。通过上述配套税收优惠政策的综合作用，推动小微企业融资环境进一步改善，有效改变小微企业生存困境，促进小微企业健康发展。
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